במאי 2019 פרסמה ממשלת קפריסין שורה של חוקים בהתאם לדירקטיבה של האיחוד האירופי המכונה "ATAD" שפורסמה ב-2016 (להלן: "הדירקטיבה"), הקובעת סדרה של הוראות אנטי תכנוניות במענה להמלצות ה-BEPS של ארגון ה-OECD (ראו מבזקינו מס' 564). על כל המדינות החברות באיחוד האירופי חלה החובה ליישם את הוראות הדירקטיבה החל מה-1 לינואר 2019, להוציא הוראה אחת בעניין מס יציאה (Exit Tax), החייבת לחול במדינות החברות החל מינואר 2020. ביישום הדירקטיבה מדינה חברה יכולה לבחור בין כמה חלופות בגבולות גזרה מסוימות, ולהתאים את חוקיה לפי הצרכים של אותה המדינה. בהתאם לאמור, השנה קפריסין חוקקה חוקים בנושא מימון דק, חברה נשלטת זרה (CFC) והוראה אנטי תכנונית כללית, כפי שננתח במבזק זה.
לישראלים רבים השקעות בקפריסין או פעילות בינלאומית המבוצעת באמצעות חברות קפריסאיות. יש לשים לב ולהיערך לשינויים המרכזיים בהתאם לחוקים החדשים, כדלקמן:
מימון דק
כללי מימון הדק החדשים קובעים שהוצאות מימון בפועל מוגבלות לרף של 30% מסך ה-EBITDA (ההכנסה המתואמת לצרכי מס, לפני מימון, מיסים, פחת והפחתות). הוצאות המימון נטו (לאחר הפחתת הכנסות המימון), העולות על רף זה, אינן מותרות בניכוי בשנת המס, אלא מועברות לשנים העוקבות, ועד למגבלה בת חמש שנים.
עם זאת, קיים "נמל מבטחים", לפיו ככל שהוצאות המימון נטו אינן מגיעות לכדי 3 מיליון אירו באותה שנת מס, הן יותרו במלואן. בחישוב הוצאות המימון העודפות הוחרגו ריביות על הלוואות שניתנו לפני ה-17 ביוני 2016 וכן ריביות על הלוואות לצורך ביצוע פרויקטים בנושא תשתיות ציבוריות. קיימות החרגות נוספות להגבלות הנ"ל במקרים מסוימים.
נציין שלגבי חברה העונה על הגדרות חנ"ז בישראל (סעיף 75ב לפקודה), הוצאות מימון שלא מותרות על פי דיני המס בקפריסין אך דווקא מותרות על פי דיני המס בישראל, עשויות דווקא להיטיב על בעל המניות הישראלי. כך לדוגמא, חברה קפריסאית בעלת הכנסה פאסיבית של 100 אירו עליה היא כפופה למס בשיעור של 12.5% בקפריסין, כפופה להוראות החנ"ז בישראל. ככל שהכנסתה החייבת לצורכי מס בקפריסין תהיה 125 אירו בשל אי התרת הוצאות הריבית, "שיעור המס החל" הינו למעשה 12.5%*125 = 15.63% ולפיכך בעלי מניות החברה לא יהיו כפופים להוראות החנ"ז.
כללי ה-CFC
להבדיל מהוראות החנ"ז בישראל, קפריסין בוחנת הכנסות בחברה נשלטת זרה אך ורק בהקשר של הכנסות שהופקו בעקבות הסדרים "מלאכותיים", כלומר הסדרים שנועדו אך ורק לשם השגת יתרון מיסויי במדינה הזרה בה התאגדה החברה. הכנסה בלתי מחולקת כאמור, תיכלל בבסיס המס של החברה קפריסאית. למעשה מדובר בהוראה אנטי תכנונית שנועדה למנוע את שחיקת בסיס המס בקפריסין על ידי הסטת הרווחים לחברות קשורות תושבות מקלטי מס.
בהתאם להגדרות, ישות נחשבת כ -CFC כאשר הינה תושבת במדינה מחוץ לקפריסין או שהינה מוסד קבע במדינה זרה של חברה קפריסאית, ובה מחזיקה חברה תושבת קפריסין, במישרין או בעקיפין, ביותר מ- 50% מהון המניות או 50% מזכויות ההצבעה או 50% בזכות לרווחים. כמו כן, נדרש כי נטל המס בפועל על הישות הזרה תהא בשיעור נמוך מ-50% מהמס שהיה משולם לו ההכנסות היו ממוסות לפי הדין הקפריסאי (נזכיר כי שיעור מס חברות בקפריסין עומד על 12.5%).
הסדר ייחשב כמלאכותי במידה וחברת ה-CFC לא הייתה הבעלים של הנכסים שהפיקו את ההכנסה או לא הייתה לוקחת את הסיכונים שנוצרו על מנת להפיק את ההכנסה לולא הייתה בשליטת החברה הקפריסאית, אשר מבצעת את הפונקציות האנושיות המשמעותיות בפועל אשר רלוונטיים לאותה הפקת ההכנסה. כלומר הוראות ה-CFC יחולו במצב בו ההון האנושי (substance) נמצא בקפריסין בעוד הרווח מוסט לידי חברה זרה מחוץ לקפריסין.
כללי ה-CFC לא חלים כאשר החברה הזרה הפיקה רווח חשבונאי נמוך מ-750,000 אירו וכן הכנסה שאינה ממסחר נמוך מ-75,000 אירו או כאשר הרווח החשבונאי אינו עובר סף של 10% מהעלות התפעולית (בהתאם לתנאים) לתקופת המס.
הוראה אנטי תכנונית כללית
בהתאם לדירקטיבה המחייבת קיומה של הוראה אנטי תכנונית כללית ("GAAR") ובדומה להוראות סעיף 86 לפקודה, קפריסין הוסיפה סעיף סל המאפשר לקפריסין להתעלם מכל פעולה מלאכותית שננקטת על מנת ליצור יתרון מס בניגוד לתכלית החוק בקפריסין. יראו בפעולה כמלאכותית ככל שלא קיימת הצדקה כלכלית לפעולה מסוימת המשקפת את המציאות הכלכלית האמתית.
אנו ממליצים למשקיעים ישראלים שפועלים באמצעות חברות קפריסאיות, לקבל ייעוץ והכוונה לאור הוראות החוק הקפריסאי החדש והשלכות מס אפשריות בעניינם.
לפרטים נוספים ניתן לפנות לעו"ד דני פינק ולרו"ח (עו"ד) גדי אלימי, ממשרדנו.
שיתוף:
