מיסוי מקרקעין - מיסוי בגין רווח בפועל בלבד – הלכת סלון מרכזי

ראוי יהיה אם רשויות המס ישאפו להימנע מתוצאה קשה של אי ניכוי כלל"

פניה זו אל רשויות המס הפנה השבוע כבוד השופט א' ריבלין במסגרת פסק דינו בעניינה של חברת סלון מרכזי למכונות כביסה וטלויזיה בבית אל על בע"מ (להלן – "החברה"). החברה ביקשה לנכות אל מול שבח מקרקעין שנוצר כתוצאה ממכירת חניון ע"י כונס הנכסים של החברה את תשלומי מס הרכוש בהם עמדה בפועל רק שנתיים לאחר מכירת הנכס.

סעיף 39 לחוק מיסוי מקרקעין (להלן – "החוק") קובע כי הוצאות שיותרו בניכוי לפי החוק, יותרו אם "אינן מותרות בניכוי לפי הפקודה". תביעתה של החברה העמידה את גדר המחלוקת בעיקר סביב השאלה מה משמעות הדיבור "…ואינן מותרות בניכוי לפי הפקודה" הקבוע בסעיף 39 לחוק. מצב הדברים בענייננו הינו כי החברה לא תבעה הוצאות מס רכוש בהן חויבה במשך השנים בהן החזיקה בנכס, לאור העובדה ששיטת הדיווח לצורכי מס הכנסה הייתה על בסיס מזומנים. לפיכך מאחר ולא שולמה ההוצאה הרי שלא נתבעה לצורכי מס הכנסה, ובראי סעיף 39 לחוק ההוצאה אינה מותרת בניכוי לפי הפקודה.

ועדת הערר קיבלה את קביעת מנהל מיסוי מקרקעין לפיה אין להתיר על פי סעיף 39 את ההוצאה לאור העובדה שהייתה בידה של החברה האפשרות לתבוע את ההוצאה אילו דיווחה על בסיס מצטבר ולפיכך לא מתקיים התנאי של אינן מותרות בניכוי לפי הפקודה.

בית המשפט העליון דחה את קביעת מנהל מיסוי מקרקעין והפך את פסיקתה של ועדת הערר בפוסקו כי משבחרה החברה בשיטת דיווח המוכרת בדיני המס (ובאמירה זו נתן גושפנקא נוספת לכל אלו הידועות לנו כי "שיטת המזומן" הינה שיטה מוכרת בדיני המס) ובהתאם לאותה שיטה בנסיבות הקיימות במקרה דנן אין להתיר את ההוצאה לצורכי מס, הרי שהיא עומדת בדיבר: "ואינן מותרות בניכוי לפי הפקודה". וכלשון בית המשפט: "…המבחן לקביעת קיומה של הוצאה המותרת בניכוי לפי הפקודה הוא מבחן קונקרטי, ולא מושגי-כללי. כך, אם נישום בוחר לדווח בשיטת דיווח המוכרת בדיני המס, ובמסגרת אותה שיטת דיווח הוצאה פלונית אינה מותרת בניכוי, בנסיבות הקונקרטיות, התוצאה האחת היא שיש לקבוע כי הוצאה זו אינה מותרת בניכוי לפי הפקודה. עצם קיומה של האפשרות, שהייתה מונחת בפני הנישום, לבחור בשיטת דיווח לגיטימית אחרת, שבה ניתן היה לנכות את ההוצאה, אינה הופכת את ההוצאה למותרת בניכוי במקרה הקונקרטי בו בחר, כדת וכדין, בשיטת דיווח מוכרת אחרת…"

עוד קובע בית המשפט כי גם אם תתיר הרשות ניכוי ההוצאה, בהתאם להוראות הפקודה בשנת המס שבה עמדה החברה בהוצאה, הרי שהדבר יקים לחברה, "רק" הפסד, ובפועל אין להפסד זה כל תוכן מאחר ואין לחברה בשנה זו, כל הכנסות לקזז הפסד זה כנגדן.

במסגרת זו קובע בית המשפט כי תוצאות מסוג זה מביאות לתוצאה בעייתית מבחינה כלכלית שכן מדובר בחברה אשר הפסיקה פעילותה ולא תוכל לנצל הפסדים אלו:

"… פרשנות זו מביאה גם לתוצאה בעייתית מבחינה כלכלית, שהרי ערכו הנכסי של הפסד נגזר מאפשרויות ניצולו (…מיסים נדחים בתקן חשבונאות מספר 19..). כאשר מדובר בהפסד שרושמת חברה שפעילותה הופסקה, קיימות מגבלות משמעותיות על ניצול הפסד זה ויש ספק ניכר ביחס לשווי הנכסי אשר ניתן לייחס… התוצאה היא שאין לקבל את הפתרון של הכרה בהפסד תחת ניכוי ההוצאה – פתרון שאינו מעוגן בחוק ואינו מוצדק מהבחינה הכלכלית…" (ההדגשה  שלנו – א.א.ח)

קביעה זו של בית המשפט מעלה שאלות רבות כגון:  מה יהיה דינה של חברה שהפסיקה פעילותה ועמדה בהוצאות סיום הפעילות בשנות המס שלאחר הדיווח על כלל הכנסותיה, לדוג' חברה קבלנית אשר הוקמה לצורך פרויקט מסוים ולא העריכה נכון את הוצאות הגמר ובפועל עמדה בהוצאות העודפות על ההפרשה בשנות המס המאוחרות יותר. מקביעת בית המשפט נראה כי יש מקום להתיר הוצאות אלו כנגד הכנסות משנים עברו. שכן זוהי התכלית הכלכלית אשר צריכות רשויות המס ליישם. וכלשון בית המשפט: "…לאור תכליות אלה, ומבלי להכריע בסוגיה הספציפית, נראה כי ראוי יהיה אם רשויות המס ישאפו להימנע מהתוצאה הקשה של אי ניכוי בכלל."

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי כהן ולרו"ח רונית בר, ממשרנו.