מיסוי בינלאומי - תאגידים/הכנסות – קביעת הוצאת ריבית רעיונית , בעסקה בינלאומית (חלק א)

לפני כחודש ניתן בביהמ"ש המחוזי פסק הדין איביי ישראל הולדינג בע"מ (ע"מ 51066-03-20) . במבזק זה ובמבזקנו הבא, נביא את עיקרי פסק הדין וסוגיות העולות ממנו:

חברת איביי ישראל הולדינג בע"מ ("המערערת"), היא חברה תושבת ישראל אשר הוקמה בשנת 2005 ע"י חברה אמריקאית, eBay Inc ("החברה האם"), העוסקת בתחום המסחר האלקטרוני. בשנת 2005 רכשה החברה האם באמצעות המערערת את חברת שופינג.קום בע"מ (איביי מרקטפלייס) בסכום כולל של כ- 685 מיליון דולר. מימון הסכום הכולל של הרכישה הועבר למערערת ע"י החברה האם כך:

כ- 6% מסכום הרכישה בהון מניות ויתרת 94% בדרך של הענקת הלוואה למערערת ("ההלוואה").

בהסכם ההלוואה נקבע כי:

• ההלוואה אינה נושאת ריבית או הפרשי הצמדה

• ההלוואה אינה מוגבלת בזמן ולא נקבע לה מועד פירעון, כאשר החזר ההלוואה, או חלק ממנה, יבוצע בהתאם לדרישה בכתב של החברה האם, ולא יאוחר מ- 30 ימים לאחר קבלת הדרישה, וכן

• ההלוואה אינה המירה למניות.

המערערת הציגה תחילה את ההלוואה כ"התחייבות שוטפת" ולאחר כשלוש שנים, שונה סיווגה והיא הוצגה בספרי המערערת כ"התחייבות לזמן ארוך". כמו כן, לאחר כשנתיים ממועד הענקתה, נפרע שיעור של כ- 20% מסכום ההלוואה. יתרת ההלוואה עמדה בספרי המערערת למשך למעלה מ- 10 שנים.

פקיד שומה נתניה ("המשיב") קבע בשומתו כי ההלוואה אינה עונה להגדרה הלוואה שאינה נושאת ריבית בסעיף 85א(ו)(1) לפקודה (בטענות הצדדים ובפסק הדין ישנו ערבוב בין הלוואה נחותה לבין שטר הון, לכן הלוואה נחותה תקרא להלן "שטר הון") ולכן, קבע הוצאות מימון רעיוניות למערערת בשל הריבית שהייתה צריכה לזקוף בגין ההלוואה וכך, הגדיל את הפסדיה הצבורים.

נבהיר, כי כפועל יוצא של שומה זו, בעת פירעון ההלוואה, כולה או חלקה, ע"י המערערת לחברת האם, תידרש היא לנכות מס במקור מהריבית הרעיונית האמורה, בהתאם להוראות הפקודה והאמנה למניעת מסי כפל בין ישראל לארה"ב. בהתאם להוראות סע' 13 לאמנה,  יהא על המערערת לנכות מס בשיעור 17.5% בגין רכיב הריביות האמור.

כבוד השופט ש' בורנשטיין דוחה את הערעור. ביהמ"ש קובע כי סווג העסקה לצורך דיני המס נגזר, בראש ובראשונה, מתנאיו של ההסכם בין הצדדים. לא דיי בכך שההלוואה אינה נושאת ריבית והפרשי הצמדה בכדי לענות להגדרת הלוואה שהסעיף אינו חל עליה כמתואר בסעיף 85א. לא רק שתנאי הסכם ההלוואה לא קבעו את פרק הזמן המינימלי הנדרש של חמש שנים, או כי ההלוואה נדחית מפני התחייבויות אחרות, אלא שבפועל חלק מההלוואה נפרע בטרם חלפו חמש השנים ואף לא הוצגה כל ראיה כי פירעון זה לא קדם להתחייבויות אחרות של המערערת.

לא זו אף זו, בהתאם לתנאי ההלוואה זכותה של חברת האם לדרוש את פירעון ההלוואה בכל עת.

עוד קובע ביהמ"ש כי אף העובדה שההלוואה לא נפרעה במלואה אלא בחלקה בלבד, אין בה כדי להשפיע על סיווגה. פירעון ההלוואה באופן חלקי, היה תלוי לחלוטין בצדדים, ובהתאם להסכם ההלוואה – בחברת האם בלבד.

לפיכך, כיצד ניתן לומר כי מדובר ב"ההלוואה [ש]אינה ניתנת לפירעון לפני תום תקופה של חמש השנים ממועד נתינתה" כנדרש בסעיף 85א(ו)(1)(א).

ביהמ"ש שב ומדגיש כי השאלה האם מדובר בהלוואה העונה להגדרת "שטר הון" צריכה להיבחן במועד מתן ההלוואה, לפי תנאיה ולפי כוונת הצדדים.

המאפיין העיקרי של "שטר ההון" הוא בהיותו תחליף להון מניות ולכן, עליו להתנהג ככזה – "המבחן הרלוונטי היחיד לצורך סיווגה של ההלוואה אינו משך ההלוואה בפועל, אלא כוונת הצדדים ביום מתן ההלוואה וזאת תוך מתן הדעת לאופן רישומה בספרים ולאופן בו היא עוגנה בהסכם ההלוואה."

נגלה כבר עתה כי ביהמ"ש דחה את עמדת המשיב להחלת ריבית רעיונית מכוח סעיף 85א, וגם את טענתו החלופית של המשיב להחלת ריבית רעיונית מכוח סעיף3(י) , אך אף שטענותיו של פקיד השומה העיקרית והחלופית, לא נתקבלו ע"י ביהמ"ש, הערעור דווקא נדחה, כי גם "עמדת" המערערת לא התקבלה.

איך כל זה יכול להיות? מהן הנקודות העולות מתוצאת הפסק?  כל אלו ועוד בחלק ב' של המבזק, שיפורסם בשבוע הבא.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטנית) סאלי חדד- גליבטר ולרו"ח (עו"ד) גדי אלימי, ממשרדנו.