מיסוי ישראלי - מע"מ – מהו מועד החיוב להרשם כעוסק מורשה, במרשמי מע"מ (הלכת בן דוד)

דמו בנפשכם, חנות גדולה ומפוארת, עמוסה סחורות, ומאובזרת כהלכתה.

מגיעים מבקרי מע"מ, לבדוק את טיב ההתנהלות וניהול הספרים במקום, ולהפתעתם עולה כי מספר הח.פ של החנות כלל לא מופיע אצלם במחשב. ולתדהמתם אומר מנהל החנות כי אמנם הוא או מי מטעמו לא ביקר עדיין כלל בבניין מס ערך מוסף.

היתכן? האם תפתח כאן ועכשיו חקירה באזהרה ? אז זהו, שכנראה לא !!

להלן תמצית מעשה שכך היה (רע"א 8901/20 בעניין בן דוד ואחרים)

בשנת 1996 ארבעה אחים ירשו מאביהם זכויות במספר שטחי מקרקעין (לרבות תל אביב ורחובות).

בתחילת 2008 נחתם הסכם שיתוף בין בעלי המקרקעין בתל אביב שהיורשים הם חלק מהם, לצורך בניית בניין מגורים, על כל הכרוך בכך.

היורשים החלו לבצע עסקאות מכר של זכויות בדירות שנבנו בקרקע. עסקת מכר ראשונה בוצעה במחצית 2012 ואחרונה במחצית 2014.

בשנים 2008 ו- 2010 נחתמו הסכמי שיתוף דומים בקרקע רחובות, דירות נבנו, ושניים מהיורשים  מכרו בשנים 2013-2014 את דירות המגורים, שהיו להם שם.

כל העסקאות (שתמורתן עשרות מיליוני ₪), דווחו למנהל מסמ"ק כעסקאות שבח פרטיות.

במסגרת איסוף מידע ברשות המיסים על מרובי עסקאות במקרקעין, הגיע אליה המידע על היורשים, ובשנת 2019 לאחר שנעשה להם שימוע, קבע מנהל מע"מ כי אין לראות בעסקאות כפרטיות, אלא כחלק מפעילות עסקית (תדירות, היקף, בקיאות וכד') החייבת במע"מ, והורה ליורשים להירשם כעוסקים.

היורשים ערערו לביהמ"ש המחוזי וטענו כי העסקאות אינן עסקיות אלא פרטיות, כי לא ניתן לאלצם להירשם עקב התיישנות, וכי לגבי מתחם תל אביב לא ניתן לערוך יותר שומות עקב התיישנות, למעט העסקה האחרונה משנת 2014 (??).

לאחר שנדחו טענותיהם במחוזי (ובמחילה, נדלג על הפרטים) הגישו היורשים בקשת רשות ערעור לביהמ"ש העליון.

החלטת ביהמ"ש העליון

סעיף 52(א) לחוק מע"מ קובע בין השאר כי עוסק חייב להירשם ככזה, במע"מ. אין קביעה מתי הוא המועד לכך.

"עוסק" על פי ההגדרה הוא "מי שמוכר נכס או נותן שרות במהלך עסקיו…""

"המשמעות לענייננו היא כי חובת החייב ברישום לא יכולה לקום לפני שמתקיימים שני תנאים, אשר הופכים חייב ל"עוסק":

הראשון הוא מכירה של נכס (או נתינת שירות); והשני, כי מכירה זו נעשית במהלך עסקיו של המוכר…. "

ובהמשך: "אני סבורה כי חובתו של החייב להירשם כעוסק אינה מתחילה במועד שבו החלה פעילותו העסקית, אלא לכל המוקדם, כאשר בוצעה על-ידו עסקה למכירת נכס (או שניתן שירות) במהלכה של אותה פעילות עסקית".

סעיף 52(ב) קובע כי "אדם שהוכיח, להנחת דעתו של המנהל, שהוא מקים עסק, רשאי להירשם כעוסק…"

קרי – אדם כזה המצוי בשלבי הקמת עסק רשאי לבקש להירשם כעוסק, אך אינו חייב לעשות כן.

סעיף 54 לחוק קובע כי: "מי שחייב ברישום ולא נרשם, רשאי המנהל לרשמו רישום ארעי…"

קרי סעיף הרישום מסמיך את מנהל מע"מ לרשום את מי שחייב ברישום ונמנע מלעשות כן.

כלומר, ברור כי סמכות המשיב מתעוררת אף היא רק למן השלב שבו הרישום הפך לחובה – היינו, לכל המוקדם מהמועד שבו החל למכור נכסים בעסקו.

בשורה האחרונה בבקשת רשות הערעור, אף אם הונח ע"י ביהמ"ש העליון כי חלו התיישנויות מנהלתיות אחרות כטענת המבקשים, הרי בטענתם זו נכשלו: חובת הרישום אינה מתחילה טרם הוחל במכירה או מתן שרות ראשונים, ומכך, משם ועד מועד החלטת המנהל בדבר חובתם להירשם, לא חלפו שבע שנים, ואין התיישנות. בקשת רשות הערעור נדחתה.

הארות ותובנות נוספות

• אין חובה להירשם במע"מ כעוסק טרם ביצוע מכירה או מתן שרות ראשונים. מאידך יש זכות

לבקש רישום כאמור. גם רישום מאוחר יותר יאפשר קיזוז מס תשומות ששולם קודם לרישום.

• מנהל מע"מ טען בהליכים המוקדמים כי הסעיף הרלוונטי הוא 76 לחוק המסמיך את המנהל להוציא קביעות לחייב שלא הגיש דוח תקופתי. לטעמו ספק אם יש להחיל התיישנות לסעיף זה, אך הוא היה מוכן להניח כי ישנה התיישנות של 7 שנים, ממועד ביצוע העסקאות.

• אמירות דרמטיות ביותר של מנהל מע"מ –

"אין לקבל את הפרשנות המוצעת על-ידי המבקשים, בין היתר, מפני שהיא עשויה להביא למצב אבסורדי שבו חייב-ברישום שלא נרשם, תוך שהוא מפר את חובתו על-פי דין ומונע אגב כך מהמשיב את היכולת לפקח על פעילותו העסקית, יזכה לחסינות "לעולם ועד" מרישומו כעוסק אך בשל חלוף התקופה לרישומו על ידי המשיב, וייהנה חוטא מפרי חטאו"

וכן:

"החלת תקופת ההתיישנות ממועד הדיווח (למנהל מסמ"ק, שהונח לצורך העניין כי זהו דיווח כחוק) על העסקאות מתבקשת אף לנוכח הוראת סעיף 8 לחוק ההתיישנות, בעניין "התיישנות שלא מדעת", שכן פעילות המבקשים הובאה לידיעתו של המשיב לכל המוקדם במועדי הדיווחים, פחות משבע שנים בטרם התקבלה החלטתו.. " –

לא קבלו התייחסות ישירה בהחלטת ביהמ"ש העליון, ולא שימשו כ"קלף מנצח".

• נקבע בסיכום ההחלטה כי: .."מכיוון שהמועד המוקדם ביותר שבו בוצעה עסקה כלשהי על-ידי המבקשים חל בתוך שבע השנים שקדמו להחלטת המשיב, הרי שהחלטת המשיב בעניינם לא התיישנה".

מכאן וקרוב לוודאי הוא כי לו היה נקבע שאכן חלפו להן 7 שנים תמימות ממועד חובת הרישום התאורטית (ממועד ביצוע מכר או מתן שרות ראשונים), אכן לא היה ניתן עוד לחייבם ברישום, וכן לא היה ניתן להוציא להם שומות בשל עסקאות שנעשו בתאריכים מוקדמים מאותן 7 שנים.

• יש לסייג האמור בפסקה לעייל, לגבי מקרים בהם ישנה אי ודאות מיסויית האם עסקאות מסוימות שנעשו נכנסות בגדר חבות במס אם לאו.

ככל שאין כך הדבר, אלא מדובר במי שחייב במס ובביצוע פעולות עסקיות ברורות, שפשוט לא הוגש בגינן כל דיווח, השענות על טענת ההתיישנות, אינה ודאית.

 

 

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי חיבה, ממשרדנו.