מיסוי ישראלי - חוק עידוד השקעות הון – הטבות לבניינים להשכרה – גם לדירות חדשות שייבנו על בניינים קיימים

ביום 26 בנובמבר 2017, ניתן בבית המשפט המחוזי בירושלים (כב' השופט עודד שחם), בשבתו כבית- משפט לעניינים מנהליים, פס"ד בעתירה מנהלית של חברת קומותיים בע"מ נ' כחלון (שר האוצר) ואח' (עת"מ 59787-03-17). נבהיר תחילה, כי אין מדובר בערעור מס הכנסה אלא בעתירה מנהלית בהתאם לחוק בתי משפט לעניינים מנהליים, התש"ס-2000, שמטרתו להסמיך באופן הדרגתי את בית המשפט המחוזי בשבתו כבית משפט לעניינים מנהליים, לדון בעניינים מנהליים ספציפיים, שנדונו בעבר בבג"ץ, בין היתר, על מנת להוריד את העומס מבית המשפט העליון.
בשנת 2009 רכשה החברה העותרת (להלן- קומותיים) שטח גג של בניין ישן, שהוקם בשנת 1939, לרבות זכויות בנייה הצמודות אליו, ובנתה עליו 7 דירות ("תוספת הדירות"). העתירה עוסקת בבקשה שהגישה קומותיים לרשות להשקעות ולפיתוח התעשייה והכלכלה (להלן- הרשות) בשנת 2014, לאישור תוספת הדירות שהקימה כ"בניין חדש להשכרה" למגורים הזכאי להטבות מס ע"פ פרק שביעי 1 לחוק עידוד השקעות הון. בקשה זו נדחתה על הסף ע"י הרשות.
הבקשה נדחתה, כאמור, על הסף ע"י הרשות וגם הערר שהגישה על ההחלטה נדחה. הרשות טענה כי בהיתר הבנייה שניתן לקומותיים צויין שמדובר בתוספת קומות לבניין קיים. לטענת הרשות, חוק העידוד מבחין בעצמו בין המונח "בניין" ובין המונח "תוספת לבניין" (קרי, להרחבת נכס קיים). כן טענה, בהתאם להגדרת "בנין להשכרה" בסעיף 53א(א)(3) לחוק העידוד, על מנת לאשר הרחבה של נכס קיים, נדרש שבניית המבנה המקורי תסתיים לאחר 31/7/1988 וכן שיהיה בגדר נכס מאושר. בענייננו, במקרה דנן, הבניין המקורי עליו נבנתה תוספת הדירות, נבנה כאמור בשנת 1939 ואינו נכס מאושר.
ביהמ"ש מקבל את העתירה חלקית תוך שהוא דוחה את ניסיונה של קומותיים לטעון כי לעניין הגדרת "בניין", הכולל חלק מבניין, יש לפנות לחקיקה אחרת (סעיף 8א בפקודה, חוק התכנון והבנייה, התשכ"ה-1965). ביהמ"ש מפנה להגדרות המונחים "בניין", "בניין להשכרה" ו"בניין חדש להשכרה" בסעיף 53א(א) לחוק העידוד המסייגים במפורש חלק מבניין, ואין צורך לפנות לחוקים אחרים.
עם זאת, לעניין "חלק מבניין" ביהמ"ש מצביע על סעיף 53א(ב) לחוק הקובע: "על אף האמור בסעיף קטן (א) רשאית המנהלה לאשר, לגבי בנין פלוני, כי רק חלק מהבנין יהיה בנין להשכרה, אם נתקיימו…. ובבניין חדש להשכרה בחלק המאושר יש לפחות 6 דירות מגורים."
ביהמ"ש קובע לאחר ניתוח לשון החוק ותכליתו כי: "… משנקבע בסעיף 53א(ב) לחוק כי המנהלה רשאית לאשר, לגבי בניין פלוני, כי רק חלק מהבניין יהיה בניין להשכרה….. רק על אותו חלק לעמוד בתנאים לאישור בניין להשכרה לפי סעיף 53א(א), ובהם התנאי שבנייתו הסתיימה לאחר יום 31.7.88" וזאת נוכח תכלית החקיקה, לפיה סעיף 53א(ב) נוסף לחוק בשנת 1992 על מנת לעודד בנייה להשכרה למגורים ולא רק של בניין או מס' מבנים אלא גם בחלק מבניין.
כלומר, ביהמ"ש מפרש את החוק כמסמיך את המנהלה לאשר בנייה להשכרה במגוון של אפשרויות כגון הקמת בניין חדש אשר מלכתחילה רק חלק ממנו ייועד להשכרה, לרבות הקמת תוספת להשכרה על בניין קיים (גם אם הבניין המקורי איננו בניין מאושר עפ"י החוק). במקרה זה, רק החלק החדש הנבנה צריך לעמוד בתנאים ובהגדרות שנקבעו בחוק. ביהמ"ש אף מציין כי תכליתו של סעיף 53א(ב) לחוק העידוד להרחיב את מגוון המקרים שניתן לאשר ודווקא מכוון למקרים בהם תוספת הבנייה הינה על בניין שאיננו מאושר (כיוון שתוספת לבניין מאושר הוכר ע"י המנהלה עוד קודם לחקיקת סעיף זה).
כיוון שבקשת קומותיים לא נדונה לגופה ע"י הרשות, אלא נדחתה למעשה על הסף, ביהמ"ש מבטל את החלטתה ומשיב את הבקשה אל מנהלת הרשות על מנת שתדון בה מחדש על יסוד ההנחה כי ניתן להכיר בתוספת הדירות כבניין חדש להשכרה עפ"י סעיף 53א(ב) לחוק העידוד.
לעמדתנו, פסק הדין פותח אפשרויות רבות ונרחבות בפני יזמים וקבלנים לקבלת ההטבות מס בבניית דירות
להשכרה ע"פ פרק שביעי 1 לחוק עידוד השקעות הון, לדוגמא, דירות נוספות הנבנות במסגרת תמ"א 38/1 (במסגרת תוכנית חיזוק) על בניינים קיימים. עם זאת, יש להיות ערים לתנאים הנדרשים לשם קבלת ההטבות ולמגבלות עתידיות, לדוגמא, סעיף 72א לחוק מיסוי מקרקעין, השולל פטור או דחיית מס במכירת דירה שבגינה התקבלו הטבות ע"פ חוק העידוד.
למשרדנו ניסיון רב בנושא. אנו עוסקים ביעוץ ובסיוע בהגשת פניות לרשות להשקעות ובקבלת אישור לבניינים להשכרה עפ"י חלק שביעי 1 לחוק עידוד השקעות הון. לפרוט התנאים הנדרשים לעמידה בתנאי פרק שביעי 1 לחוק העידוד, כאמור לעיל, להלן מס' מבזקים שפורסמנו בשנים האחרונות בנושא זה: מבזק 618 מיום 19/11/2015, מבזק 683 מיום 29/3/2017, מבזק 691 מיום 29/6/2017 ומבזק 705 מיום 26/10/2017.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח רונית בר ולרו"ח (משפטן) יובל אבוחצירא ממשרדנו.