כידוע, חלק ה2 לפקודה, העוסק במיזוגים / פיצולים עבר בתקופה האחרונה רפורמה על מנת להקל בביצוע שינויי מבנה, המתבצעים מטעמים עסקיים, תוך הרחבת תחולתו על שותפויות רשומות וכן הגמשת המגבלות החלות.
במסגרת תיקון 221 לפקודת מס הכנסה, ובתחולה מיום 6/4/2016, נקבע כי הוראות חלק ה2 יחולו על שותפות רשומה (לפי פקודת השותפויות) שמנהל רשות המיסים אישר לעניין זה. כך מתאפשרים שינויי מבנה להם צד שותפות רשומה (להלן- השותפות) כגון, מיזוג של שותפות עם חברה, מיזוג של שותפויות, העברת נכסים לשותפות לפי סעיף 104א, או 104ב, פיצול של שותפות וכו.
ביום 4/12/2017 פורסמה החלטת מיסוי 9006/17, שעניינה אישור העברת נכס לשותפות בתמורה להקצאת זכויות בשותפות בהתאם להוראות סעיף 104ב(א) לפקודה. נזכיר כי, עד תיקון 221 ניתן היה להעביר נכס בבעלות משותפת / בבעלות שותפות רק לחברה חדשה שהוקמה לצורך כך, בתמורה להקצאת מניות בה. (בתיקון 239 נקבעו הקלות נוספות והורחבו האפשרויות כך שבין היתר תתאפשר העברת נכס כאמור גם לחברה קיימת).
החלטת המיסוי דנה בחברה ציבורית העוסקת בפעילות בתחום הנדל"ן (להלן- החברה). החברה זכתה במכרז לתכנון, הקמה, תפעול ותחזוקה של מבנה ממשלתי לתקופה הקצרה מ- 25 שנה (להלן- הנכס). ע"פ עובדות החלטת המיסוי, הנכס אינו מהווה זכות במקרקעין. החברה ביקשה להעביר הנכס לשותפות רשומה, מטעמים עסקיים ובין היתר, כפי הנראה, מתוך אילוצי מימון ורישום שיעבוד.
אופן ביצוע שינוי המבנה:
עובר לשינוי המבנה, ימכרו 0.01% מהזכויות בנכס לחברה בת (100%) של החברה.
מאוחר יותר, יעבירו החברה וחברת הבת את הנכס לשותפות רשומה, שהוקמה לצורך שינוי המבנה (להלן- השותפות הקולטת), בתמורה להקצאת זכויות בשותפות הקולטת, בהתאם להוראות סעיף 104ב(א) לפקודה, כך שהחברה האם תחזיק ב- 99.9% בזכויות בשותפות (שותף מוגבל) והחברה הבת תחזיק ב- 0.01% בשותפות (שותף כללי).
בהתייחס לכך שמדובר בהעברת נכס לשותפות, נקבעו בנוסף על החלת 104ה (קביעת המחיר המקורי ומועד הרכישה של הנכס בידי השותפות) ו- 104ו (קביעת המחיר המקורי ומועד הרכישה של הזכויות בשותפות) הוראות נוספות (חלקן כמו בחברה משפחתית):
- בעת מכירת הזכויות בשותפות, יופחת מהתמורה (מוכרות וקונה) סכום הרווחים (הכנסה חייבת + הכנסה פטורה, בניכוי המס ששולם ע"י השותפות והשותפים לא חויבו) שהצטברו בשותפות ולא חולקו לחברות האם והבת עד המכירה.
- לתמורה ממכירת הזכות בשותפות יווסף גם סכום בגובה הפסדי השותפות שיוחסו לשותף המוכר בתקופת החזקתו בשותפות.
- לא יחולו הוראות 94ב לפקודה.
- השותפות תהיה רשאית לחלק לבעלי הזכויות בה רק רווחים שחויבו במס, בניכוי המס החל (במידה ושולם ע"י השותפות והשותפים לא חויבו), בתוספת הכנסות פטורות.
- נקבעו הוראות נוספות לעניין הקצאת זכויות נוספות, ניהול ספרים ומגבלות.
נדגיש כי "שותפות רשומה" הוגדרה בסעיף 103א(א) לפקודה ככזו שאושרה בידי המנהל, כך ששינויי מבנה ששותפות רשומה הינה צד, מחייבים רולינג.
מיזוגים / פיצולים של שותפויות כגון שותפויות רו"ח ועו"ד, שבעקבות הלכת שדות והפסיקה שבעקבותיה היוו אירועי מס חייבים ברמת בעלי הזכויות בשותפות (השותפים), "עברו מתחת לרדאר" רשות המיסים ולא נבחנו במקרים בהם לא היתה תנועת מזומנים לרוב, כיוון שלא היה פתרון במסגרת חלק ה2.
אנו מניחים כי בעקבות תיקון 221 לפקודה והחלטות המיסוי שפורסמו, מיזוג / פיצול או כל ארוע של העברת נכסים לשותפות או שינוי זכויות בשותפויות יטופלו כאירוע מס חייב במידה ולא יוסדרו כנדרש ע"פ חלק ה2, גם אם לא היתה תנועת מזומנים.
משרדנו בעל ניסיון עתיר בשינויי מבנה ומומלץ לקראת תום שנה לבחון היתכנות אפשרית לשינוי מבנה אשר הרפורמות האחרונות שעבר החוק מאפשרות ביצוען ביתר פשטות בכלל הן ביחס לחברות אך גם ביחס לשותפויות.
לפרטים ניתן לפנות לרו"ח רונית בר, ממשרדנו.
