דירה בבעלות חברה המשמשת את בעל המניות המהותי בה למגוריו, נחשבת בהתאם לתיקון 235 במסגרת חוק ההתייעלות הכלכלית, סעיף 3(ט1) לפקודה, כ"משיכה" מהחברה.
בהוראת השעה מאפשר החוק להעביר את הדירה מהחברה לבעל המניות בפטור ממס רכישה וממס שבח, בעוד שרק על יתרת העלות המופחתת של הדירה ליום ההעברה (בניכוי משכנתא ויתרות זכות של בעל המניות) יחויב בעל המניות כדיבידנד/שכר/עסק, בהתאם לנסיבות.
(ראו מבזק מס' 677 מיום 16/2/2017).
לפטור ממס שבח האמור יש מחיר: בעתיד כשימכור היחיד את הדירה יתחייב במס שולי בשיעור המרבי על חלק מהשבח שעד יום ההעברה, וכן לא יוכל לטעון לפטור ממס שבח כ"דירה יחידה".
ככל שבעל המניות מעוניין להימנע מ"המחיר" האמור, מאפשרת הוראת המעבר לבעל המניות לבחור בחלופה אחרת: בחלופה זו, יתחייב היחיד עצמו במס שבח, וזה יהא בשיעור השולי הגבוה ביותר (שקול למצב של מס שבח בחברה וחלוקת השבח ליחיד כדיבידנד). המס מנגד עדיין יחול פטור ממס רכישה, וכן על ה"קרן עצמה" (העלות המופחתת של הדירה כדלעייל) יחול מיסוי כדיבידנד (או שכר/עסק, כדלעייל) ביום ההעברה.
ישנה סיבה טובה אחרת בה יבחר בעל המניות לדווח על עסקת שבח חייבת ולא פטורה, וזאת למשל במקרה בו שווי הדירה ליום ההעברה, נמוך מעלותה המופחתת (דהיינו, גלום הפסד משבח בדירה).
לדעתנו גם במקרה זה, בו אין כלל שבח וממילא אין מס שבח לתשלום, ישנן שתי חלופות המצריכות עיון:
ככל שיבחר להחיל את הוראת השעה – אומנם יחול פטור ממס רכישה, אך עדיין יחול מס דיבידנד (שכר/עסק – כדלעייל), כאמור לעיל, על עלותה המופחתת של הדירה שעוברת לבעל המניות בה.
מאידך אם יחליט שלא להחיל כלל את הוראת השעה הרי שפשוט יבוצע מכר של הדירה בעסקה חייבת מהחברה ליחיד:
אין שבח כאמור ולכן אין מס שבח, יווצר לחברה הפסד הון, ויחול מס רכישה כדין לפי שווי הדירה ביום המכירה.
בעסקת מכירה רגילה כאמור לעיל אין כלל מס על הדיבידנד, שכן נקבע כי הוראות סעיף 3(ט1) לפקודה לא יחולו במידה ו"בחר בעל המניות המהותי להשיב את הדירה באופן מלא לרשות החברה, עד ליום כ"ג בטבת התשע"ט (31.12.2018)". לטעמנו, מכירה חייבת של הדירה מהחברה לבעל מניותיה לפני תום שנת 2018 ממלאת את תנאי ההשבה כאמור.
אמנם ברכישת הדירה מהחברה ע"י בעל המניות המהותי לפי שוויה, על היחיד לשלם את התמורה בגובה שוויה או להיות חייב לחברה סכום שווי זה, וככל שיתרת חובתו זו לא תפרע, יחול עליה מיסוי כדיבידנד.

ועתה לפרקטיקה, במקרה של שווי דירה הנמוך ביום ההעברה ביחס לעלותה המופחתת:
מס שבח – אין.
מס רכישה – ככל שאין מדובר בדירה יחידה בידי בעל המניות או שמדובר בדירה יקרה בשווי של כמה מיליוני ₪, הרי שעניין מס הרכישה הופך אקוטי יותר.
ככל שמדובר בדירה צנועה אשר נניח כי נרכשה ב-2 מיליון אך שווה 1.5 מיליון ומדובר בדירה יחידה, הרי שמס הרכישה הינו אפסי.

במכירה חייבת – יחול מס רכישה כדלעייל, יכול ויחול על בעל המניות דיבידנד על שווי הדירה (הנמוך מעלותה המופחתת), ולחברה יווצר הפסד הון.
במכירה בפטור ממס שבח – אין כלל מס רכישה, יחול דיבידנד על יתרת העלות המופחתת (הגבוהה מהשווי כאמור), ולא יותר לחברה ככל הנראה הפסד הון לחברה.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי חיבה, רו"ח רונית בר ורו"ח (משפטן) יובל אבוחצירא, ממשרדנו.