מבזק מס מספר 587 - 11.3.2015

ביום 8 במרץ 2015 התקבל בביהמ"ש המחוזי מרכז – לוד, פסק דינו של כב' השופט סטולר ע"מ 9207-06-12 – שירותי בריאות כללית נ' פקיד שומה פ"ת.
המערערת הינה מלכ"ר וככזו חייבת במס שכר ובמס מעסיקים.
המחלוקת שנדונה בפסק הדין הינה, האם דמי חבר ודמי טיפול (להלן: "דמי הארגון") המשולמים למוסדות ההסתדרות בשנות המס 2006 עד 2010, הינם הוצאה של העובד המותרת לעובד כנגד שכרו? ולפיכך, האם יחושבו מס השכר ומס המעסיקים על השכר בניכוי הוצאה זו, או שמא יוטלו על הכנסתו של העובד ולא הכנסתו החייבת?
נסביר כי דמי הארגון הינם סכומים המשולמים ע"י העובד (ומנוכים ע"י המעביד) בהתאם להסכמים הקיבוציים החלים במשק.
ביהמ"ש קובע לאחר בחינת מהותם של דמי הארגון, בהסתמך, בין היתר, על מבחן האינצידנטליות שבהלכת קופילוביץ וכן על הלכת ורד פרי, הדורשת מבחן של זיקה ממשית וישירה בין ההוצאה לבין ייצור ההכנסה, כי דמי הארגון מהווים הוצאה מותרת בניכוי בידי העובד, בלשון ביהמ"ש:

" לאחר עיון אני סבור כי דמי החבר ודמי הטיפול המקצועי מהווים הוצאה המותרת בניכוי בידי העובד ואפילו על פי המבחן המחמיר של האינצידנטליות…".

ביהמ"ש רואה בדמי הארגון תשלומי חובה הנכפים על כלל העובדים כחלק מתנאי העסקתם, ולפיכך, הכנסת העבודה של העובדים לפי סעיף 2(2) לפקודה עליה תחויב המערערת במס שכר ומס מעסיקים אינה כוללת את דמי הארגון, המנוכים כניכוי חובה ע"י המעביד ומועברים למוסדות ההסתדרות.
נוסיף כי תקנות מ"ה (ניכוי הוצאות מסוימות), התשל"ב – 1972 (להלן: "התקנות"), תוקנו בתוקף מיום 1.1.2011, והוספה תקנה 2(7) הקובעת כי יותרו לעובד דמי ארגון ששילם במגבלת 50% מדמי הטיפול.
בנוסף, בהתאם להוראת רשות המסים מיום 16/12/2013 (להלן: "ההוראה"), במסגרת הסכם פשרה עם מוסדות ההסתדרות, שקיבל תוקף פסק דין, סוכם כי למשך 10 שנים החל מינואר 2013 עד דצמבר 2022, יוכר ניכוי נוסף של 40% מדמי הטיפול (10 שנים יותרו 90% מדמי הטיפול והחל מינואר 2023 – 50%).
ע"פ ההוראה, כל המיסים החלים על המעביד (לרבות מס שכר) יחושבו מהכנסת העובד לפני הפחתת דמי הטיפול.
על פי פסק הדין, מס השכר, יחושב מעתה לאחר הפחתת דמי הטיפול המותרים, כאמור.
נציין, כי פסק הדין פותח פתח למעבידים רבים לבחון הגשת דוחות מתקנים הן לעניין מס השכר והן לעניינים אחרים כגון ביטוח לאומי ועוד. ולשיטתנו במיוחד ביחס לשנים עד וכולל 2010 במידה וטרם התיישנו גם לעניין חיובי מס ההכנסה עצמו.
כמובן, גם עובדים זכאים להגיש דוחות בהתאם למגבלות ההתיישנות ולדרוש כהוצאה את סך דמי החבר או דמי הטיפול ששילם.

לפרטים נוספים, ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי כהן ולרו"ח רונית בר, ממשרדנו.

ביום 8 במרץ 2015 התקבל בביהמ"ש המחוזי מרכז – לוד, פסק דינו של כב' השופט סטולר ע"מ 9207-06-12 – שירותי בריאות כללית נ' פקיד שומה פ"ת.
המערערת הינה מלכ"ר וככזו חייבת במס שכר ובמס מעסיקים.
המחלוקת שנדונה בפסק הדין הינה, האם דמי חבר ודמי טיפול (להלן: "דמי הארגון") המשולמים למוסדות ההסתדרות בשנות המס 2006 עד 2010, הינם הוצאה של העובד המותרת לעובד כנגד שכרו? ולפיכך, האם יחושבו מס השכר ומס המעסיקים על השכר בניכוי הוצאה זו, או שמא יוטלו על הכנסתו של העובד ולא הכנסתו החייבת?
נסביר כי דמי הארגון הינם סכומים המשולמים ע"י העובד (ומנוכים ע"י המעביד) בהתאם להסכמים הקיבוציים החלים במשק.
ביהמ"ש קובע לאחר בחינת מהותם של דמי הארגון, בהסתמך, בין היתר, על מבחן האינצידנטליות שבהלכת קופילוביץ וכן על הלכת ורד פרי, הדורשת מבחן של זיקה ממשית וישירה בין ההוצאה לבין ייצור ההכנסה, כי דמי הארגון מהווים הוצאה מותרת בניכוי בידי העובד, בלשון ביהמ"ש:

" לאחר עיון אני סבור כי דמי החבר ודמי הטיפול המקצועי מהווים הוצאה המותרת בניכוי בידי העובד ואפילו על פי המבחן המחמיר של האינצידנטליות…".

ביהמ"ש רואה בדמי הארגון תשלומי חובה הנכפים על כלל העובדים כחלק מתנאי העסקתם, ולפיכך, הכנסת העבודה של העובדים לפי סעיף 2(2) לפקודה עליה תחויב המערערת במס שכר ומס מעסיקים אינה כוללת את דמי הארגון, המנוכים כניכוי חובה ע"י המעביד ומועברים למוסדות ההסתדרות.
נוסיף כי תקנות מ"ה (ניכוי הוצאות מסוימות), התשל"ב – 1972 (להלן: "התקנות"), תוקנו בתוקף מיום 1.1.2011, והוספה תקנה 2(7) הקובעת כי יותרו לעובד דמי ארגון ששילם במגבלת 50% מדמי הטיפול.
בנוסף, בהתאם להוראת רשות המסים מיום 16/12/2013 (להלן: "ההוראה"), במסגרת הסכם פשרה עם מוסדות ההסתדרות, שקיבל תוקף פסק דין, סוכם כי למשך 10 שנים החל מינואר 2013 עד דצמבר 2022, יוכר ניכוי נוסף של 40% מדמי הטיפול (10 שנים יותרו 90% מדמי הטיפול והחל מינואר 2023 – 50%).
ע"פ ההוראה, כל המיסים החלים על המעביד (לרבות מס שכר) יחושבו מהכנסת העובד לפני הפחתת דמי הטיפול.
על פי פסק הדין, מס השכר, יחושב מעתה לאחר הפחתת דמי הטיפול המותרים, כאמור.
נציין, כי פסק הדין פותח פתח למעבידים רבים לבחון הגשת דוחות מתקנים הן לעניין מס השכר והן לעניינים אחרים כגון ביטוח לאומי ועוד. ולשיטתנו במיוחד ביחס לשנים עד וכולל 2010 במידה וטרם התיישנו גם לעניין חיובי מס ההכנסה עצמו.
כמובן, גם עובדים זכאים להגיש דוחות בהתאם למגבלות ההתיישנות ולדרוש כהוצאה את סך דמי החבר או דמי הטיפול ששילם.

לפרטים נוספים, ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי כהן ולרו"ח רונית בר, ממשרדנו.

תושב חוץ שרוכש מניות של חברה ישראלית זכאי לפטור ממס בעת מכירתן לאור הוראות סעיף 97(ב3) לפקודה, ובלבד שהמניות נרכשו ביום 1/1/2009 ואילך.
בהתאם הוראות סעיף 100א לפקודה, יחיד שניתק את תושבותו הישראלית, רואים אותו כמי שמכר את נכסיו עובר למועד הניתוק (מס יציאה), כשבד"כ קביעת החלק החייב והפטור נעשית על בסיס ליניארי ביחס לתקופת ההחזקה בנכס.
נשאלת השאלה מה הדין לגבי מניות של חברה ישראלית שנרכשו למשל על ידי יחיד תושב ישראל בשנת 2009, אשר ניתק את תושבותו הישראלית בשנת 2011, ושנמכרו על ידו בשנת 2015.
השילוב בין הוראות שני הסעיפים [100א ו-97(ב3)] מביאים למסקנה לפיה במקרה הנדון יחול פטור חלקי (בהתאם למנגנון החלוקה הליניארית הקבוע בסעיף 100א) גם כאשר הנכס הנמכר הינו חברה ישראלית, ויוסבר:
בעת מכירת המניות מתקיימות הוראות סעיף 97(ב3) לפקודה – המדובר בתושב חוץ, המוכר מניות של חברה ישראלית שנרכשו לאחר 1/1/2009 וזאת ללא קשר לתושבותו בעת רכישת המניות. ואולם, על אף שסעיף 100א לפקודה נחקק מתוך מטרה למסות מכירות של נכסי חוץ בידי תושב ישראל (שהרי אלמלא הוראות הסעיף הייתה נשמטת זכות המיסוי הישראלית מיד לאחר מועד ניתוק התושבות), הרי שהסעיף חל למעשה על כל נכס, בישראל ומחוצה לה.
פועל יוצא מכך הוא, שהחלק הליניארי ברווח ההון המתייחס לתקופה שלאחר ניתוק התושבות יהא פטור ממס בישראל.
ומה אם מניות החברה נרכשו על ידי היחיד לפני שנת 2009, שאז לכאורה לא חלות הוראות סעיף 97(ב3)?

גם במקרה כזה ניתן לטעון שיחול פטור דומה (על חלק מרווח ההון) במידה ומועד ניתוק התושבות היה אחרי ה – 1/1/2009:
סעיף 100א קובע מכירה רעיונית עובר למועד הניתוק ומכיוון שאותו יחיד עדיין מחזיק במניות גם לאחר הניתוק, יש לראות אותו כמי שרכש באופן רעיוני את המניות לאחר שכבר היה לתושב חוץ. הנחת המכירה הרעיונית ובמקביל הרכישה הרעיונית היא פועל יוצא של כל הוראת מכירה רעיונית, כמו למשל הוראות השעה למכירה רעיונית של מניות בבורסה בעת כניסת תיקונים 147 ו-187 לפקודה בשנים 2006 ו-2012, בהתאמה, או הוראות סעיף 100א1 לעניין רווחי השיערוך.
יוצא אם כך, שהוראות סעיף 100א יצרו מועד רכישה חדש בידי היחיד, אשר נחשב כבר לתושב חוץ במועד זה, ומאחר ומועד הרכישה החדש הינו לאחר 1/1/2009, הרי שסעיף 97(ב3) חל ומעניק את הפטור המיוחל לתושב החוץ הטרי, אולם רק לגבי חלק מרווח ההון המתייחס לתקופה שלאחר הניתוק, כאמור לאור מנגנון החלוקה הליניארי הקבוע בסעיף 100א.
תיתכנה טענות נוספות ביחס להיקף הפטור מקום שבו מדובר במעבר למדינת אמנה, ואפשר שבמקרה זה כל רווח ההון פטור ממס בישראל, ובמיוחד אם מדובר במניות של חברה זרה שעיקר נכסיה בישראל, אך לא נרחיב את הדיון בנקודה זו.

לפרטים נוספים, ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) אייל סנדו, ממשרדנו.

הגדרת איגוד מקרקעין בסעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין (להלן: "החוק") הביאה לכך, שקולמוסים רבים נשברו בניסיון להגדיר באילו מקרים בדיוק האיגוד יוצא מהגדרת איגוד מקרקעין, כאשר רק לאחרונה פורסמו 2 פס"ד שהגיעו למסקנה הפוכה, בהתייחסותם לקניון כאיגוד מקרקעין (וראו הרחבה במבזק 568).
השבוע פורסם פס"ד נוסף בו"ע 14291-12-11 יבולים ש. שרון בע"מ (להלן: "יבולים"), אשר עסק במספר סוגיות, בין היתר כאלו הקשורות להגדרת איגוד מקרקעין ולדרך חישוב מס הרכישה ברכישת מניותיו.
במקרה הנדון בפסק הדין, רכשה יבולים, אשר החזיקה בחלק ממניות חברת בית קירור משמר בע"מ (להלן: "החברה"), מניות נוספות מידי בעלי המניות האחרים, וטענה כי החברה איננה נכנסת להגדרת איגוד מקרקעין.
חברת יבולים טענה, כי אמנם החברה הינה בעלים של מקרקעין, אולם בידיה הסכם להפעלת תחנת תדלוק עם חברת "דור אנרגיה" המקנה לה יתרונות כלכליים מהותיים לטווח ארוך, המהווה "נכס" שאינו זכות במקרקעין, שניתן להעברה מבלי לשנות את מעמד המקרקעין.
טענה נוספת שהייתה ליבולים הינה, כי יש לראות בציוד תחנת התדלוק כחלק מזכויות האיגוד, המוציא את החברה מהגדרת איגוד מקרקעין.
בנוסף טענה, כי החברה מנהלת עסק מאז הקמתה, משלמת לספקים, עובדי חוץ, אחזקה ושירותי ניהול ועוסקת בבניה ובהקמה של מבנים ולפיכך איננה בגדר "איגוד מקרקעין".

הועדה דחתה את הערר תוך שהיא מדגישה כי אילו הייתה מתקבלת טענת יבולים, כי ההסכם להפעלת תחנת התדלוק אכן מהווה נכס נפרד מזכות הבעלות שלה במקרקעין, הרי היה בכך כדי להוציא את החברה מתחולת הגדרת "איגוד מקרקעין", שכן הסכם הפעלת תחנת הדלק משמש לייצור הכנסתה של החברה, אינו טפל למטרות העיקריות של האיגוד, ואף משמש למטרה העיקרית של השכרת המבנה, אשר על מקרקעיה לשוכרים חיצוניים בשכירויות חופשיות לטווח ארוך.
עם זאת קבעה הוועדה בהסתמך על הלכת וילאר בע"א 6340/08 (ראו הרחבה במבזק 354) כי לא הוכח כי מדובר ב-2 נכסים הניתנים לפיצול ע"פ מהותה הכלכלית של העסקה, אלא זכות הבעלות במקרקעין מקפלת בתוכה גם את הזכויות המוקנות לבעלי המקרקעין ע"פ ההסכם להפעלת תחנת התדלוק ולא הוכח כי 2 הנכסים נמכרו בנפרד לאנשים שונים ועל כן קיומו של הסכם התפעול לא מוציא את החברה מהגדרת איגוד מקרקעין.
הוועדה דחתה גם את 2 הטענות הנוספות של יבולים, האחת מכיוון שהוכח כי הציוד כלל לא היה שייך לחברה והשנייה מכיוון שקבע כי מעמדה של החברה הינה כשל משכירה ותו לא והכנסתה מהמקרקעין הינה פאסיבית "ואף אם המקרקעין היו רשומים בספריה כ"מלאי", הרי שאין בכך כדי להשפיע על סיווגה כאיגוד מקרקעין".

לפרטים נוספים, ניתן לפנות לעו"ד ורו"ח אהרון צ'יסמדיה.

ביום 3 במרץ 2015, דחה ביה"ד האיזורי לעבודה (ב"ל 33347-12-13) את תביעתו של אבישי שמואלי (להלן: המבוטח) וקבע כי התנדבותו של המבוטח להסיע ילדים במהלך תקופת זכאותו לדמי אבטלה ללא תמורה כספית כמוה כעבודה שכירה.

תמצית עיקרי החוק
• רואים אדם כמובטל אם הוא רשום בלשכת שירות התעסוקה כמחוסר עבודה, הוא מוכן ומסוגל לעבוד במקצועו או בכל עבודה אחרת המתאימה לו ולשכת שירות התעסוקה לא הציעה לו עבודה כאמור.
• הכנסות מעבודה, ממשלח יד ומקצבת פרישה מנוכות מדמי האבטלה שמגיעים למבוטח.

תמצית עובדתית
• המבוטח עבד בחברת דן עד חודש 9/2009 ואז פוטר. תביעתו לדמי אבטלה אושרה ביום 1.10.2009. בעקבות חקירת המוסד לביטוח לאומי (להלן: המל"ל) קבע המל"ל את מעמדו בתקופה דצמבר 2009 עד פברואר 2010 כעובד שכיר והוא נדרש להחזיר את דמי האבטלה.
• לטענת המבוטח, עם פטוריו מחברת "דן" החל ללמוד והודיע על כך לשירות התעסוקה. כמו כן התייצב לראיונות עבודה אליהם הופנה ע"י הלשכה אך לא נקלט בעבודה.
במהלך זכאותו לדמי אבטלה החל להתנדב בעסק בהסעת ילדים מוגבלים (להלן: "המעסיק"), במטרה "ללמוד את העבודה", במטרה לפתוח עסק דומה כעצמאי.
לטענתו לא התקיימו יחסי עבודה והוא לא קיבל שכר בעד התנדבותו. בחודש מרץ 2010, השתלב בעבודה כעובד שכיר אצל המעסיק.
• לטענת המל"ל, המבוטח עבד כנהג הסעות שכיר בחודשים דצמבר 2009 עד פברואר 2010, ואף אם לא שולם לו שכר, אין בזה כדי להעיד על מעמדו, שכן ייתכן וקיבל טובות הנאה בשווי כסף.
זאת ועוד, לטענת המל"ל – אין זה הגיוני שהמבוטח היה "מתלמד", מאחר ולפני כן עבד שנים רבות כנהג אוטובוס וכנהג הסעות. המבוטח לא הצליח להוכיח שהיה מתלמד.

דיון והחלטה בביה"ד האזורי
בהחלטתו מזכיר ביה"ד את פס"ד המל"ל נגד כרמלה דבש (עב"ל 1083/04):
"עבודה בהתנדבות שאינה כרוכה בתשלום שכר, מכניסה את המתנדב לגדר של "מובטל" במשמעות תכלית החוק…יש לבחון אם עבודת ההתנדבות היא אמיתית אם לאו. יש לבחון אם "המתנדב" אינו מקבל שכר או שווה שכר תמורת עבודתו. המתנדב צריך להיות זמין לכל הצעת עבודה שניתנת לו".
אומנם, המבוטח לא דווח כעובד שכיר ולא קיבל משכורת, עם זאת, בסיום יום העבודה לקח את המיניבוס לביתו והשתמש בדלקן שהיה מותקן ברכב.
העובדה שנרשם כשכיר בסמוך לגילוי מערכת היחסים מעלה חשד להגדרת היחסים בתקופה שקדמה לכך.
העובדה כי לא דווח ולא היה לו כיסוי ביטוחי, מחזקת את החשד כי הצדדים עשו יד אחת להסתיר את עבודת המבוטח.
ביה"ד סיים את הדיון בהעלאת שאלה רטורית שעלתה בפס"ד דוד סיגל נ' המל"ל (1330/04 מיום 27.2.2006): באותן נסיבות המקרה, האם ביה"ד היה דוחה את תביעת המבוטח בנפגעי עבודה (לו היה נפגע בעבודה), משום שהיה רואה בו מתנדב משלא הוכח שכרו? ביה"ד מניח שלא ייתכן שלעניין דמי אבטלה ראוי המערער להיחשב כמתנדב ואילו לעניין נפגעי עבודה הוא צריך להיחשב כעובד.

בשולי הדברים
נבהיר כי לא ברור אם במקרה דנן נתקבל שכר בפועל בדרך כזו או אחרת, אך ניתן ללמוד מפסק הדין כי קיומם של יחסי עבודה הם המכריעים את הכף ולא בהכרח המצג שנתנו למערכת היחסים הצדדים או תשלומים שהיו או שלא היו בפועל.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח אורנה צח (גלרט), למר חיים חיטמן ולרו"ח (משפטן) ישי כהן ממשרדנו.