מיסוי בינלאומי - יחידות השתתפות בנפט – פטור גורף לתושב חוץ

הטיפול המיסויי ביחידות השתתפות בשותפות חיפושי נפט (להלן: היחידות) הוסדר בתקנות מ"ה (כללים לחישוב המס בשל החזקה ומכירה של יחידות השתתפות בשותפות לחיפושי נפט), התשמ"ט – 1988 (להלן-התקנות). על פי התקנות, על "מחזיק זכאי" אשר החזיק ביחידות ביום האחרון של שנת המס, יחולו הוראות סעיף 63 לפקודה, והוא יהיה זכאי לניכוי מהכנסתו החייבת בגין חלקו היחסי בתוצאות השותפות, לרבות חלקו בהוצאות החיפוש והפיתוח של שותפות הנפט (במגבלות המתוארות בתקנות) (להלן – הניכוי).

במסגרת תיקון 132 לפקודת מ"ה בוטל צו הפטור המיתולוגי על מכירת ניירות ערך הנסחרים בבורסה, אשר הכליל במפורש גם יחידות השתתפות נפט אשר לא נמכרו בידי מי שהיה מחזיק זכאי, כלומר לא נוכה בגינן בעבר ניכוי).

במקביל הוכנס לפקודה חלק ה3 אשר דן במיסוי ני"ע נסחרים בבורסה, תוך חבות במס בשיעורים מופחתים.

מנגד הוכנס סעיף חדש לפקודה: סעיף 97(ב2) אשר קבע קטגורית, פטור ממס על רווח ממכירת ני"ע נסחרים בבורסה (במגבלות מסוימות) בידי תושב חוץ.

ואולם יש לשים לב כי בעוד שלחלק ה3 לפקודה נכנסה הגדרה חדשה: "ניירות ערך – כהגדרתם בחוק ניירות ערך…ולרבות…יחידות השתתפות בשותפות נפט…" הרי  הפטור לתושב חוץ אשר ניתן בסעיף 97(ב2) מצוי בחלק ה' לפקודה וניתן לגבי "…ניירות ערך הנסחרים בבורסה בישראל…". כלומר, כל תושבי ישראל: הרווח ממכירת היחידות חויב ככלל בשיעור מס של 15%, ולגבי חלק הרווח שנוצר בעקבות תביעת הניכוי האמור, נקבע חיוב מס בשיעורים רגילים, כך  חל בזמנו גם על תושב חוץ, והפטור האמור מני"ע סחירים, לא הושיעו.

במסגרת תיקון 147 לפקודה בתחולה מיום 1.1.2006, הועבר הטיפול המיסויי במכירת היחידות לחלק ה' לפקודה ביחד עם הטיפול המיסויי בניירות הערך האחרים, ולכלל רווחי ההון. לצורך כך הוכנסה הגדרה חדשה בסעיף 88 "נייר ערך" – … לרבות…יחידת השתתפות בשותפות נפט.." בחלק ה' נקבע  לגבי  מוכר יחידת השתתפות כי יחולו שיעורי המס בשיעורים שנקבעו בסעיף 91(א), (ב) או (ב1) לפי העניין (20%/25%/לינארי),ואם נתבע בעבר  ניכוי בשל היחידות, כיוון ש"הניכוי" עשוי להיות מנוכה ע"י הנישום מהכנסות בשיעורי המס השוליים הגבוהים, נקבע בסעיף 91(ב2) לפקודה כי במכירת היחידות יחויב חלק רווח ההון בגובה "הניכוי" שנדרש, במס בשיעורים שוליים רגילים.

ואולם הפעם מעדה עטו של המחוקק ובהחרגת שיעור מס נמוך על רווח מיחידות השתתפות, בגובה הניכוי, נשכח לחלוטין הטיפול בתושב חוץ.

זאת מכיוון שסעיף 97(ב2) הפוטר תושב חוץ  ממס על רווח ממכירת נ"יע סחיר, כולל עתה גם יחידות השתתפות.

סעיף 91(ב2) קובע :"על אף הוראות סעיפים קטנים (א), (ב) ו – (ב1)…" כיוון שכך, שיעורי המס שנקבעו בסעיף זה לאי חולו לגבי תושב חוץ אשר רכש יחידות והיה מחזיק זכאי. תושב חוץ, כאמור, זכאי לניכוי בהתאם לתקנות ומנגד, יהיה פטור ממס בגין רווח ההון ממכירת היחידות בהתאם לסעיף 97(ב2) לפקודה.

לסיכום, על פי לשון החוק, החל מיום 01.01.2006, תושב חוץ יהא פטור ממס בגין סך רווח ההון ממימוש יחידות השתתפות בשותפויות נפט, ולא יחויב במס, כלל, בגין הניכוי שדרש בקיזוז בהתאם לתקנות, למרות שדרש הניכוי כנגד הכנסות חייבות בשיעורי מס שוליים.

לפרטים נוספים בנושא זה ניתן לפנות לרונית בר ממשרדנו.