כידוע, כפי שנקבע בסעיף 134ב ובהמשך בסעיף 135(1)(ב) לפקודה, יחיד שהיה לתושב ישראל לראשונה או לתושב חוזר ותיק ("יחיד מוטב"), לא יהא חייב בהגשת דוח כאמור בסעיף 131, לגבי כל הכנסותיו שהופקו או שנצמחו מחוץ לישראל או שמקורן בנכסים מחוץ לישראל, ולא יהא חייב בהגשת דוח על הונו ונכסיו שמחוץ לישראל במשך עשר שנים מהמועד שהיה לתושב ישראל.

בדברי ההסבר לחוק מובא כי ההכנסות הפירותיות העשויות לנבוע מנכסים שמחוץ לישראל ורווח ההון שעשוי להיות מופק ממכירתם, פטור ממס כך שלא צפויה לצמוח תועלת רבה מהחלת חובת דיווח על קיומם של נכסים אלה, ובכך יהיה גם כדי להבטיח את הפחתת החיכוך של רשויות המס עם אוכלוסיית העולים החדשים והתושבים החוזרים הוותיקים.

מלשון החוק ודברי ההסבר לחוק, לא ברור היכן עובר הקו בין הפטור מדיווח ומסירת מידע, לבין סמכותה של רשות המיסים לדרוש מהיחיד המוטב מידע אודות נכסים שמחוץ לישראל במקרים שקיים חשד לאי סדרים בנכסים אלו. פס"ד שניתן לאחרונה (בג"ץ 4540/20, ג'אורג'יאנה מורחן נ' מס הכנסה ואח') במסגרת עתירה שהוגשה לבג"ץ שופך מעט אור על הסוגיה: העותרת עלתה מרומניה וקיבלה אזרחות ישראלית בשנת 2011. היא ובן זוגה הישראלי היו מעורבים בהעתקה והפצת עותקים דרך האינטרנט של תוכניות טלוויזיה וסרטים ללקוחות מחו"ל. העותרת נחשדה בעבירות לפי חוק איסור הלבנת הון, סעיף 220 לפקודה וכן עבירות נוספות.

נתייחס במבזק זה לטענות הצדדים בעניין הפטור מדיווח ליחידים מוטבים. העותרת טענה כי נפגעו זכויותיה בכך שנשלל ממנה הפטור מדיווח לרשות המסים המעוגן בפקודה. לדבריה היא רואה עצמה כתושבת ישראל לראשונה החל משנת 2011 והיא עודנה בתקופת הפטור עד שנת 2021, וככזו הינה פטורה מדיווח על הכנסותיה ונכסיה מחוץ לישראל.

רשות המיסים מנגד טענה בין היתר שהעבירות בוצעו מדירות בישראל ובנוסף ציינה "שאין היא בטוחה" כי הסעיפים האמורים מעניקים לעותרת פטור במקרה האמור.

בג"ץ קבע כי סמכותו להתערב בחקירה פלילית שמורה למצבים קיצוניים בהם הרשות החוקרת מקבלת "החלטה הלוקה באי-חוקיות או בחוסר סבירות קיצוני או מובילה לעיוות דין מהותי", והעותרת לא הצביעה על עילה הדורשת התערבותו של בג"ץ.

בנוסף קבע בג"ץ כי הוראות הפקודה אינן יכולות לשמש ככסות לפעילות בלתי חוקית של הנישום, ופטור מדיווח אינו מקנה "חסינות" מחקירה ומהעמדה לדין מקום שבו נעברו עבירות כדוגמת אלה שבהן חשודה העותרת.

לכאורה יוצא מהאמור שבמסגרת הליכים פליליים קיימת לרשות המיסים הסמכות לדרוש מסמכים ודיווחים אודות הכנסות ונכסים מחוץ לישראל מיחיד מוטב אף בתקופת הפטור. נזכיר כי במסגרת עבירות של הלבנת הון יש רציונל להעניק לרשות המיסים סמכות נרחבת לחקור את העבירות המיוחסות.

בפסק הדין העותרת נחשדה במספר עבירות לא מבוטל, אבל מה הדין כאשר קיים לרשות המסים "רק" חשד לעבירה פלילית אודות נישום בשל מידע כללי (לא קונקרטי), וללא מסירת מידע מהנישום היא לא תוכל לבסס את החשד? האם עדיין הנישום יידרש למסור את המידע? או נדמיין שבאשכול חברות מסוים קיים חשש להכנסות שמוסטות ליחיד מוטב, האם תינתן לרשות המיסים יד חופשית או שמא רק בנסיבות מחמירות ניתן לדרוש את הדיווחים הזרים?

בנוסף נדגיש כי פסה"ד עוסק בחשדות במישור הפלילי, אך מה הדין במישור האזרחי, כגון במקרה בו נבדק על ידי הרשות אחזקה בנכסים כדי להבין מיהם בעלי השליטה בישות זרה – האם תוכל להרשות לפנות ולבקש נתונים מאותו יחיד מוטב?

לעמדתנו, אין להסיק מפס"ד כי לרשות המיסים קיימת הסמכות לדרוש מידע ומסמכים מיחידים מוטבים בכל סיטואציה, ויש לבחון כל מקרה לגופו של עניין, האם הפגיעה בזכות שהוקנתה ליחיד מוטב הינה מידתית, תוך שמירה על הכלל שחריגה מהוראות הפטור תתבצע רק במקרים קיצוניים ובאישור של ערכאה שיפוטית. השופט לא שלל את האפשרות לטעון להגנה מחובת מסירת מידע וציין כי במסגרת הליכי השומה קיימת אפשרות לנישום לטעון לפגיעה בזכויות המוקנות ליחיד מוטב מכוח החוק. בנוסף בפרוטוקולים שבמסגרת הצעת החוק לתיקון 168, כאשר רשות המיסים הסבירה את עמדתה לגבי סיבות הפטור, היא המעיטה מלהתייחס להיבט הפלילי, כך שנראה שמהותו של הפטור הוא דווקא במישור האזרחי.

בשולי הדברים נציין כי ישנה כוונה לבטל את הפטור מדיווח במסגרת תיקוני חקיקה עתידיים, בין היתר בשל לחצים של ארגונים בינלאומיים.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לעו"ד דני פינק, ממשרדנו.