מבזק מס מספר 631 - 18.2.2016

ביום 4.2.2016 התפרסמה החלטה של ביהמ"ש המחוזי בעניין חב' ניאופרם בע"מ (להלן: "החברה") ודוד פורר (במסגרת ע"מ 34264-01-12), בה הורה ביהמ"ש לפקיד השומה פ"ת, להשיב על מספר שאלות המתייחסות לתוצאת המס אליה הגיעה רשות המיסים בסוגיה דומה בתיק אחר, וזאת על מנת לאשש או להפריך את טענת האפליה שקיימת, אם בכלל, בעמדתו הנוכחית של פקיד השומה ביחס לחברה.
הרקע לבקשה
הסוגיה המשפטית שעולה בערעור דלעיל, במסגרתו כאמור הוגשה הבקשה, היא אופן סיווג התקבולים מפיצוי שקיבלה החברה מחברת תרופות אמריקאית (MERCK) לאחר שהאחרונה ביטלה הסכם חדש שנכרת בינה לבין החברה למשך תקופה של שמונה שנים. מדובר בהסכם להפצה ושיווק בלעדי בישראל של תרופה אונקולוגית, שהיוותה מקור פעילות עסקי חדש של ניאופרם שלא עסקה בתחום זה בעבר, אשר היה אמור למצות את מלוא הפוטנציאל של הפטנט.
החברה דיווחה וסיווגה את סכום הפיצוי כרווח הון לאור העובדה שמדובר באובדן מוחלט של מקור הכנסה חדש (הפצת תרופות בתחום האונקולוגי) ומשכך הרי מדובר בפיצוי בגין אובדן נכס הוני. פקיד השומה לעומתה, טען שהפיצוי האמור משקף הפסד רווחים עתידיים מהפצת התרופות ועל כן הוא מהווה הכנסה פירותית לפי סעיף 2(1) לפקודה. לחברה התגלה מפרסומים בתקשורת כי בהליך אחר נוקטת רשות המיסים בעמדה הפוכה מעמדת פקיד השומה כאן: לכאורה, רשות המיסים הסכימה לסווג פיצוי שקיבלה חב' מדינול בע"מ בגין הפרת חוזה לשיווק מוצרים רפואיים כרווח הון !!! בשלב זה החברה ודוד ביקשו מפ"ש לענות על שאלון שייתן להם מידע לגבי הסדרי גבייה, שומה, פשרה או הסדרי מס שנעשו במקרים דומים לאלה. פ"ש סירב לענות ולכן המערערים פנו בבקשה זו לביהמ"ש.
ביהמ"ש קובע כי אומנם עפ"י סעיפים 231(א) לפקודת מ"ה ו – 142(א) לחוק מע"מ נקבעה הוראת חיסיון בקשר לידיעות ומסמכים שהגיעו לרשות המיסים במסגרת תיקים אחרים, אולם "כשמדובר במשפט אזרחי, נקודת המוצא לעניין גילוי מסמכים ועיון בהם היא גילוי מירבי ורחב ככל האפשר של המידע הרלוונטי למחלוקת, לשם חשיפת האמת. חשיפת האמת מותנית בקיום דיון הוגן, בו ניתן יהיה לפרוש את מלוא התשתית הראייתית הרלוונטית וליתן לכל צד את האפשרות להתמודד באופן ראוי עם טענות הצד שכנגד. באופן זה ניתן יהיה לנהל את ההליך ב"קלפים גלויים", כאשר כל צד יודע מראש מהם המסמכים שבידי הצד האחר". כמו-כן, על זכות הנישום לעיון במסמכי הרשות המנהלית אשר שימושו אותה בעניינו, מפנה ביהמ"ש להלכת ד.נ.ד. אספקת אבן ירושלים (רע"א 291/99) – שם נקבע כי זכותו של הפרט לעיין במסמכים המוחזקים בידי הרשות ואשר שימשו אותה להחלטה בעניינו ("זכות העיון הפרטית"), היא ממושכלות היסוד של המשטר הדמוקרטי והיא נגזרת מזכות הטיעון ומחובת השקיפות של המינהל.
למרות שהלכת ד.נ.ד. עסקה בשאלת זכותו של הנישום לעיין במסמכים הנוגעים לחיוב המס שלו (!!!), במקרה דנן לעומת זאת, דרישת החברה מתייחסת למידע הנוגע לאופן שבו מוסו נישומים אחרים(!!!) בנסיבות דומות. לכאורה, במידע שגילויו מתבקש, כלל לא שימש את פ"ש בהוצאת הצווים נשוא הערעור (הוא נגע לנישומים אחרים בלבד), ועל כן אין עילה עפ"י דין לגלותם. עם זאת, ולאור העובדה כי זכות העיון של הנישום נגזרת בעיקר מזכות הטיעון ומחובת הרשות המנהלית לפעול בשקיפות, קובע ביהמ"ש כי אין לסייג את הלכת ד.נ.ד באופן קטגורי וזאת ע"מ שיוכל להוכיח האם הופלה לרעה לעומת נישומים אחרים בעלי מאפיינים דומים לשלו מבחינת דיני המס.
כמובן, שחשיפת פרטים הנוגעים לנישומים אחרים כאמור תעשה כל עוד אין בכך משום פגיעה בהוראת הסודיות ובאינטרסים של צדדים שלישיים.
לפיכך, קובע ביהמ"ש, כי המבחן העיקרי באיזון שבין אינטרס הגילוי של הנישום לאינטרס הסודיות של נישומים אחרים הוא מבחן הרלוונטיות. ככל שהמידע רלוונטי יותר, כך תגדל הנטייה לגלותו.
אומנם החברה הגישה שאלון הכולל רשימה ארוכה בת עשרות שאלות לגבי חברת מדינול וגם לגבי נישומים אחרים, אך ביהמ"ש, התיר לחברה להגיש חמש שאלות בלבד בקשר לחברת מדינול בע"מ בלבד בקשר לסוגיה הנידונה, וזאת ע"מ לאשש או להפריך את האפליה שקיימת, אם בכלל. זאת כמובן, מבלי לחשוף פרטים בלתי נחוצים הקשורים לענייניה העסקיים, הכנסותיה והוצאותיה של חברת מדינול בע"מ.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) יובל אבוחצירא, ממשרדנו.

לאחרונה פורסמו שתי החלטות מיסוי העוסקות בהיבטים הקשורים עם תושבות יחידים ועולים חדשים.
ההחלטה הראשונה (מספר 2983/16), החלטה שבהסכם, עוסקת בסוגית מועד קביעת התושבות לגבי מי שקיבל תעודת עולה. מדובר במי שהגיע לישראל מתוך כוונה להסדיר את העתקת מגורי המשפחה בהמשך אותה שנה ואף קיבל תעודת עולה בשנת 2010. ואולם בפועל, לאור החלטה מחודשת של המשפחה, נדחתה הגעתם לאוגוסט 2014, כאשר בשנת 2013 כבר רכשו דירה בישראל למטרת מגוריהם הצפויה.
החלטת המיסוי קובעת כי מועד היותם של בני המשפחה לתושבי ישראל לראשונה הינו אוגוסט 2014, זאת על אף קבלת תעודת העולה ורכישת הדירה.
החלטת המיסוי מיישמת למעשה את המבחן העיקרי לקביעת תושבות יחידים, הוא מבחן מרכז החיים, ורק משנקבע כי מרכז זה הועבר לישראל, נקבעת גם התושבות הישראלית. אין למעשה חידוש כלשהו בהחלטת המיסוי, והיא מהווה חיזוק נוסף לעמדתה (המוצדקת) של רשות המסים לפיה אקט של הוצאת תעודת עולה ורכישת דירה בישראל, לכשעצמם, אינם מהווים נסיבות של העתקת תושבות אם לא מתלווה להם העתקת מרכז החיים לעניין זה, ראה מבזקנו מספר 596. כמו כן, וכפי שעולה גם מתוך פ"ד גונן, בוודאי שהגעת חלק מבני המשפחה לישראל כשבן הזוג נותר בחו"ל לא קובעת את תושבותו הישראלית של אותו בן זוג ואף מטילה בספק את תושבותם של חלק מבני המשפחה שהגיעו, אם מתברר שלא גובשה ההחלטה להשתקע בישראל.
החלטת מיסוי נוספת (מספר 4968/16), שאינה בהסכם, עוסקת בתקנות מס הכנסה (קביעת יחידים שיראו אותם כתושבי ישראל וקביעת יחידים שלא יראו אותם כתושבי ישראל), התשס"ו – 2006 ("התקנות") ופרשנותן במקרה הנדון. באותו מקרה דובר על יחיד שהגיע ללימודי אולפן בשנת 2004 (ושהה באותה שנה כ-180 ימים בישראל), לאחר מכן ככל הנראה חזר לחו"ל ובאפריל 2005 שב לישראל, קבלת תעודת עולה, למד עברית והתגורר בישראל באופן כללי. באוגוסט 2006 התגייס לצבא וסיים את שירותו הצבאי בתחילת שנת 2009. היחיד ביקש לראות בו כמי שנחשב תושב ישראל לראשונה בתחילת שנת 2009 (עת סיום שירותו הצבאי), זאת בשילוב עם יישום תקנה 3(3) לתקנות (המאפשרת דחיית תושבות ישראלית בשל שהות בישראל לצורך שירות צבאי), וכמי שזכאי להטבות לאוכלוסיית העולים בהתאם לדין לאחר תיקון 168 לפקודה.
החלטת המיסוי שללה את הבקשה ממספר טעמים: האחד, הגעתו של היחיד לישראל נעשתה טרם כניסת התקנות לתוקף (1/1/2006), השני – הגעתו של היחיד נעשתה כשנה לפני תחילת השירות הצבאי, והאחרון – ליחיד תעודת עולה השוללת את תחולת התקנות.
לעמדתנו, על אף שלהחלטת המיסוי תימוכין בהוראות הפקודה והתקנות, ניתן היה להגיע גם לפרשנות אחרת בראיית מכלול הנסיבות ומתוך רצון לעודד הגעה לצורך שירות צבאי (ככוונת התקנות).
לדעתנו, על אף שתחולת התקנות הינה מיום 1/1/2006, הן מתוות למעשה רשימה של מקרים פרטיים שהמשותף להם הוא נסיבות מיוחדות לשהות בישראל ללא העברת מרכז החיים אליה, ולפיכך ניתן ליישמם גם לפני תחולתן.
באשר לתעודת העולה, היא אכן מהווה סייג לתחולת התקנות, מתוך חשיבה לפיה מי שקיבל תעודת עולה מעיד על כוונתו האמיתית לקביעת תושבות ישראלית, כך שאין באותן נסיבות מיוחדות הכלולות בתקנות (כמו שירות צבאי למשל) בכדי לאפשר שלילת תושבות ישראלית. יחד עם זאת, גם מתוך החלטות המיסוי של רשות המסים, לרבות הראשונה בה דובר לעיל, ניתן להתרשם כי תעודת העולה אינה מהווה מבחן מכריע או מהותי באשר לתושבות, מדובר באקט טכני, שבמקרה הנדון יכול היה אותו יחיד לבצעו רק לאחר סיום שירותו הצבאי ובכך לאפשר את יישום התקנות.
אגב, אם בפועל תעודת העולה (וקבלת תעודת זהות) נדרשת לצורך וכתנאי לשירות הצבאי, הרי אין משמעות יישומית לתקנה 3(3) לתקנות.
באשר לטענה בדבר ההגעה המוקדמת לשירות הצבאי, לדעתנו לא ראוי לדרוש ממי שמתנדב לשרת בצה"ל, להגיע לישראל רק ביום הגיוס או בסמוך לו. לעתים נדרשת התאקלמות בת מספר חודשים, לרבות לצורך לימודי עברית, כפי במתקיים במקרה הנדון, זאת עוד לפני השירות הצבאי, ואין בכך לשלול את תחולת התקנות. לכל הפחות ראוי שתיקבע תקופה של שנה, במהלכה ניתן לשהות בישראל עוד בטרם השירות הצבאי (או כל נסיבה אחרת הכלולה בתקנות), בדומה לרציונאל שבבסיס קביעת שנת הסתגלות. באותו אופן, שהייתו של היחיד בישראל בשנת 2004 לצורך לימודים באולפן, אינה קובעת אף היא תושבות ישראלית, כפי שניתן להתרשם גם מעמדת רשות המסים שהובאה בהחלטות המיסוי.
לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) אייל סנדו ולרו"ח (עו"ד) גדי אלימי, ממשרדנו.

סעיף 49י' לחוק מיסוי מקרקעין שהחל כהוראת שעה משנת 2001, לצורך האצת "תנועת" מקרקעין בישראל, והמשיך כהוראת קבע, קובע כי בהתקיים תנאי סף מסויימים, הרווח במכירת "אופציה יחודית" במקרקעין (סיחור שלה לאחרים, שהם אלו שיממשו בסופו של דבר את האופציה וירכשו את המקרקעין ישירות מבעליה) יהיה פטור ממס שבח וממס רכישה.
מנגד נקבע בסעיף, כי הרווח יתחייב במס רווחי הון או במס על פי סעיף 2(1) לפקודה, לפי העניין.
להלן בתמצית עקרי נסיבות פס"ד שניתן ביום 2.2.2016 בעניין רעי משעל (ע"מ 26719-09-12). משעל בעל השכלה פורמלית בתחום הניהולי וניסיון מעשי בתחום בנקאי פיננסי, חתם ביום 30.6.2009 על הסכם אופציה לרכישת מקרקעין. בגין האופציה שילם כ – 450 אלפי ₪, כאשר תוספת התמורה בשל מימוש האופציה נקבעה לסך של כ – 8.5 מליוני ₪. האופציה היתה לתקופה של חודשיים בלבד.
במקרקעין נשוא האופציה היו בין השאר מגרש ריק ובו זכויות בניה ל – 34 יחידות.
לאחר רכישת האופציה טס משעל לחו"ל לחודש ימים. מתווך שסייע למשעל באיתור המקרקעין הציע לו לנסות לאתר בהעדרו קבוצת רכישה, ומשעל נתן הסכמתו.
ביום 30.8.2009 מכר משעל את האופציה בשני הסכמי מכר, כאשר העיקרי שבהם הוא מכר המגרש לקבוצת רכישה של 34 איש. (לצורך ביצוע העסקה הצטרף משעל עצמו כאחד מיחידי הקבוצה, ומכר לאחר חודשיים את זכותו לצד ג').
מכירת האופציה הניבה למשעל רווח של כ – 1.4 מליון ₪. הוא דיווח על רווח זה כרווח הון.
פקיד השומה טען – עסקת אקראי.

עיקר טיעוני משעל:

• כוונתו בעת הרכישה היתה לממש את האופציה בעצמו, ולהתקשר בעסקת קומבינציה ליצירת נדל"ן מניב.
• רכישת האופציה איפשרה לו שהות לתכנן צעדיו, למצוא מימון ולצרף שותפים לעסקת הקומבינציה כאמור.
• במהלך תקופת האופציה חלה עליה דרמטית במחירי הנדל"ן בישראל, הוצעה לו הצעה "שלא היה יכול לסרב לה", ולכן מכר.
• הוא לא היה מעורב באירגון הקבוצה ובגיבושה, לא נפגש עם כלל חבריה, והמו"מ נעשה רק עם נציג מטעמה.
• מבחני עסקת אקראי לא מתקיימים: חד פעמי, מימון הרכישה רק בהון עצמי, מימושה בסוף תקופת האופציה (כלומר משך החזקה "ארוך"), לא בוצעו פעולות השבחה, אין לו בקיאות בנדל"ן (ולא ניתן ליחס לו את בקיאותו של המתווך). כמו כן טען כי זהות הרוכש (קבוצת רכישה) אינה רלוונטית.

עיקר טענות פקיד השומה, בראותו בעסקה כעסקת אקראי בעלת אופי מסחרי:

• רכישת אופציה לתקופה של חודשיים, לרכישת מגרש ריק הינה בעלת אופי מסחרי.
• שימוש במכשיר האופציה – אינו נגיש ונהיר לאדם הפשוט, מה שמשעל לא.
• מכירת האופציה חודשיים לאחר רכישתה.
• משעל החל לשמש כמנכ"ל חברת איבקו שבשליטת אביו, מיד לאחר מימוש האופציה. בחברה זו שימש משעל כדירקטור החל מ-1997. איבקו עוסקת בהקמה ופיתוח של פרוייקטי נדל"ן – ומכאן מומחיותו ובקיאותו של משעל בתחום.
• אביו, אף הוא רכש אופציה לרכישת מקרקעין באותו מתחם. בחלקות הסמוכות להן, ניתנו ע"י בנק לאומי, בו אביו שימש דירקטור בשנים 2005-2011, משכנתאות של כ – 60 מליוני ₪. שניהם נעזרו בשרותיו של אותו מתווך.
• לא סביר כי בתוך חודש גובשה קבוצת הרכישה, וכי היתה לו היכולת לארגן מימון זר למימוש האופציה בחודש זה, כפי שטען שתכנן.
  בית המשפט סוקר את מבחני העזר לבחינת עסקת אקראי בעלת אופי מסחרי וקובע כי הוא שם את הדגש על מבחן "מידת הסיכון הכלכלי": ככל שיש סיכון כלכלי גדול יותר, ייטה סיווג העסקה לכיוון הפירותי. כמו כן נקבע כי מעל לכל מרחף מבחן העל (לפי הלכת מגיד) "מבחן הנסיבות הכלליות".
• מבחן טיב העסק ואופיו – אופציה במקרקעין שונה מהותית מאופציה "מסודרת" בשוק ההון, בה "רגיל" המשקיע הפשוט.
• הסיכון בעסקה רב: אם לא היה מגייס 8.5 מליוני ₪, בתוך חודשיים !! האופציה היתה פוקעת, ועלותה בסך כ – 0.5 מליון ₪, היתה יורדת לטמיון.
• תקופת האחזקה – משך חיי האופציה אינו רלוונטי, משך ההחזקה באופציה הוא החשוב, וכאן הוא היה קצרצר.
• בקיאות ומיומנות – המתווך איתר את המקרקעין, יצג את משעל ברכישת האופציה, הציע לארגן קבוצת רכישה, ארגן אותה, ודאג למימוש האופציה. בקיאות המתווך יוחסה לחובת משעל.
• מומחיות – "אין צורך שהנישום יהיה מומחה עילאי". ביהמ"ש התרשם כי יש לכרוך מומחיות בעסקאות פיננסיות בעסקת אופציה במקרקעין. לאור אישורו של משעל כי לאחר המועד נשוא השומה, ערך מספר עסקאות דומות הרי ש"לצורך מבחן הבקיאות ניתן ללמוד לא רק על התנהלותו של הנישום לפני ובעת העסקה הנבחנת, אלא גם על התנהלותו אחריה".
• השבחה ופעילות אקטיבית – ההשבחה נעשתה דרך המתווך כזרוע שילוחית. לא הוכח ולא סביר כי שווי האופציה שולש עקב נתונים חיצוניים בלבד, של עליית מחירי נדל"ן או ירידת שיעורי ריבית, בתקופת החודשיים.

בסיכום קובע ביהמ"ש כי נטל הראיה במקרה בו נסיבות בסיסיות מצביעות על פעולה עסקית מוטל על כתפי הנישום. "המערער נמנע מלהציג ראיות כי היו בידיו מקורות למימון העסקה, או כי ביצע אי אילו פעולות לצורך בחינת אפשרות מימוש האופציה, כגון בחינת כדאיות העסקה, פניה לקבלת מימון זר, גיוס משקיעם וכיו"ב. המערער אף נמנע מלזמן לעדות את המתווך המהווה ציר מרכזי בעלילה… "
הערעור נדחה והרווח ממימוש האופציה, חויב במס כעסקת אקראי בעלת אופי מסחרי.
נציין כי קביעת העסקה כעסקת אקראי בעלת אופי מסחרי, עלולה להשית עליה גם חיוב במע"מ.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי חיבה, ממשרדנו.

סעיף 49י' לחוק מיסוי מקרקעין שהחל כהוראת שעה משנת 2001, לצורך האצת "תנועת" מקרקעין בישראל, והמשיך כהוראת קבע, קובע כי בהתקיים תנאי סף מסויימים, הרווח במכירת "אופציה יחודית" במקרקעין (סיחור שלה לאחרים, שהם אלו שיממשו בסופו של דבר את האופציה וירכשו את המקרקעין ישירות מבעליה) יהיה פטור ממס שבח וממס רכישה.
מנגד נקבע בסעיף, כי הרווח יתחייב במס רווחי הון או במס על פי סעיף 2(1) לפקודה, לפי העניין.
להלן בתמצית עקרי נסיבות פס"ד שניתן ביום 2.2.2016 בעניין רעי משעל (ע"מ 26719-09-12). משעל בעל השכלה פורמלית בתחום הניהולי וניסיון מעשי בתחום בנקאי פיננסי, חתם ביום 30.6.2009 על הסכם אופציה לרכישת מקרקעין. בגין האופציה שילם כ – 450 אלפי ₪, כאשר תוספת התמורה בשל מימוש האופציה נקבעה לסך של כ – 8.5 מליוני ₪. האופציה היתה לתקופה של חודשיים בלבד.
במקרקעין נשוא האופציה היו בין השאר מגרש ריק ובו זכויות בניה ל – 34 יחידות.
לאחר רכישת האופציה טס משעל לחו"ל לחודש ימים. מתווך שסייע למשעל באיתור המקרקעין הציע לו לנסות לאתר בהעדרו קבוצת רכישה, ומשעל נתן הסכמתו.
ביום 30.8.2009 מכר משעל את האופציה בשני הסכמי מכר, כאשר העיקרי שבהם הוא מכר המגרש לקבוצת רכישה של 34 איש. (לצורך ביצוע העסקה הצטרף משעל עצמו כאחד מיחידי הקבוצה, ומכר לאחר חודשיים את זכותו לצד ג').
מכירת האופציה הניבה למשעל רווח של כ – 1.4 מליון ₪. הוא דיווח על רווח זה כרווח הון.
פקיד השומה טען – עסקת אקראי.

עיקר טיעוני משעל:

• כוונתו בעת הרכישה היתה לממש את האופציה בעצמו, ולהתקשר בעסקת קומבינציה ליצירת נדל"ן מניב.
• רכישת האופציה איפשרה לו שהות לתכנן צעדיו, למצוא מימון ולצרף שותפים לעסקת הקומבינציה כאמור.
• במהלך תקופת האופציה חלה עליה דרמטית במחירי הנדל"ן בישראל, הוצעה לו הצעה "שלא היה יכול לסרב לה", ולכן מכר.
• הוא לא היה מעורב באירגון הקבוצה ובגיבושה, לא נפגש עם כלל חבריה, והמו"מ נעשה רק עם נציג מטעמה.
• מבחני עסקת אקראי לא מתקיימים: חד פעמי, מימון הרכישה רק בהון עצמי, מימושה בסוף תקופת האופציה (כלומר משך החזקה "ארוך"), לא בוצעו פעולות השבחה, אין לו בקיאות בנדל"ן (ולא ניתן ליחס לו את בקיאותו של המתווך). כמו כן טען כי זהות הרוכש (קבוצת רכישה) אינה רלוונטית.

עיקר טענות פקיד השומה, בראותו בעסקה כעסקת אקראי בעלת אופי מסחרי:

• רכישת אופציה לתקופה של חודשיים, לרכישת מגרש ריק הינה בעלת אופי מסחרי.
• שימוש במכשיר האופציה – אינו נגיש ונהיר לאדם הפשוט, מה שמשעל לא.
• מכירת האופציה חודשיים לאחר רכישתה.
• משעל החל לשמש כמנכ"ל חברת איבקו שבשליטת אביו, מיד לאחר מימוש האופציה. בחברה זו שימש משעל כדירקטור החל מ-1997. איבקו עוסקת בהקמה ופיתוח של פרוייקטי נדל"ן – ומכאן מומחיותו ובקיאותו של משעל בתחום.
• אביו, אף הוא רכש אופציה לרכישת מקרקעין באותו מתחם. בחלקות הסמוכות להן, ניתנו ע"י בנק לאומי, בו אביו שימש דירקטור בשנים 2005-2011, משכנתאות של כ – 60 מליוני ₪. שניהם נעזרו בשרותיו של אותו מתווך.
• לא סביר כי בתוך חודש גובשה קבוצת הרכישה, וכי היתה לו היכולת לארגן מימון זר למימוש האופציה בחודש זה, כפי שטען שתכנן.
  בית המשפט סוקר את מבחני העזר לבחינת עסקת אקראי בעלת אופי מסחרי וקובע כי הוא שם את הדגש על מבחן "מידת הסיכון הכלכלי": ככל שיש סיכון כלכלי גדול יותר, ייטה סיווג העסקה לכיוון הפירותי. כמו כן נקבע כי מעל לכל מרחף מבחן העל (לפי הלכת מגיד) "מבחן הנסיבות הכלליות".
• מבחן טיב העסק ואופיו – אופציה במקרקעין שונה מהותית מאופציה "מסודרת" בשוק ההון, בה "רגיל" המשקיע הפשוט.
• הסיכון בעסקה רב: אם לא היה מגייס 8.5 מליוני ₪, בתוך חודשיים !! האופציה היתה פוקעת, ועלותה בסך כ – 0.5 מליון ₪, היתה יורדת לטמיון.
• תקופת האחזקה – משך חיי האופציה אינו רלוונטי, משך ההחזקה באופציה הוא החשוב, וכאן הוא היה קצרצר.
• בקיאות ומיומנות – המתווך איתר את המקרקעין, יצג את משעל ברכישת האופציה, הציע לארגן קבוצת רכישה, ארגן אותה, ודאג למימוש האופציה. בקיאות המתווך יוחסה לחובת משעל.
• מומחיות – "אין צורך שהנישום יהיה מומחה עילאי". ביהמ"ש התרשם כי יש לכרוך מומחיות בעסקאות פיננסיות בעסקת אופציה במקרקעין. לאור אישורו של משעל כי לאחר המועד נשוא השומה, ערך מספר עסקאות דומות הרי ש"לצורך מבחן הבקיאות ניתן ללמוד לא רק על התנהלותו של הנישום לפני ובעת העסקה הנבחנת, אלא גם על התנהלותו אחריה".
• השבחה ופעילות אקטיבית – ההשבחה נעשתה דרך המתווך כזרוע שילוחית. לא הוכח ולא סביר כי שווי האופציה שולש עקב נתונים חיצוניים בלבד, של עליית מחירי נדל"ן או ירידת שיעורי ריבית, בתקופת החודשיים.

בסיכום קובע ביהמ"ש כי נטל הראיה במקרה בו נסיבות בסיסיות מצביעות על פעולה עסקית מוטל על כתפי הנישום. "המערער נמנע מלהציג ראיות כי היו בידיו מקורות למימון העסקה, או כי ביצע אי אילו פעולות לצורך בחינת אפשרות מימוש האופציה, כגון בחינת כדאיות העסקה, פניה לקבלת מימון זר, גיוס משקיעם וכיו"ב. המערער אף נמנע מלזמן לעדות את המתווך המהווה ציר מרכזי בעלילה… "
הערעור נדחה והרווח ממימוש האופציה, חויב במס כעסקת אקראי בעלת אופי מסחרי.
נציין כי קביעת העסקה כעסקת אקראי בעלת אופי מסחרי, עלולה להשית עליה גם חיוב במע"מ.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי חיבה, ממשרדנו.