ביום 27/4/2026 התקבל פס"ד ע"מ 43029-12-21 – ברוך קוגן ואח' נ' פקיד שומה אשקלון אשר עסק בשתי סוגיות – סיווגה של חברת בית ומחילת חוב.
מאחר ותיקון 245 לפקודה הסדיר החל משנת 2018 את נושא סיווגן של חברות בית נמקד הדיון דווקא בניתוח מעניין שביצע בית המשפט למשמעויות המס בהעברת נכס בין חברות אחיות.
רקע
חברת דנבר אחזקות (להלן: "החברה") הוחזקה בבעלות מר קוגן ברוך וגב' יבגניה בלן (להלן: "בעלי המניות").
בשנת המס 2014 החזיקו בעלי המניות גם במניות חברת "דנבר (צבעים) אחזקות בע"מ" (להלן: "דנבר צבעים") בשיעור החזקה זהה. דנבר אחזקות ודנבר צבעים – חברות אחיות.
בבעלות דנבר צבעים היו שני נכסי נדל"ן. הראשון בניין והשני מגרש.
בחודש פברואר 2014 התקשרה דנבר צבעים עם חברה יזמית לבניית שני מבנים במגרש (התמורה כ- 1.7 מלש"ח).
מיד לאחר מכן חתמו החברות האחיות על הסכם במסגרתו העבירה דנבר צבעים את המגרש לחברה ללא תמורה.
שווי הזכות שנקבע על ידי מנהל מיסוי מקרקעין היה 1.8 מלש"ח, שולם מס שבח ומס רכישה ע"י כל חברה בהתאם.
בחודש יוני 2014 מכרו בעלי המניות את מלוא אחזקותיהם בדנבר צבעים.
ובחודש אפריל 2015 מכרה החברה את המגרש (שהיה בשלבי בנייה) לצד ג' תמורת 7 מלש"ח.
במועד מכירת המגרש עמדו על גבי המגרש שני מבנים, והצדדים חלוקים האם נכנסים המבנים בהגדרת 'בניין' כמשמעותו בסעיף 64 לפקודה, והאם הסתיימה בנייתם.
בדוח לשנת המס 2015 החברה דיווחה כ'חברת בית', כאמור בסעיף 64.
ובהתאם יוחסו הכנסותיה לבעלי המניות.
שתי מחלוקות עלו – האם החברה הינה חברת בית, והאם הייתה לחברה בשנת 2015 הכנסה ממחילת חוב.
חברת בית
בית המשפט קבע כי החברה אינה חברת בית, מכיון שלא הייתה לה הכנסה מהחזקת בניינים, אלא שבח מקרקעין בלבד, אין מקום לדיון האם המבנה ענה להגדרת "בניין", משום שלא היו לחברה הכנסות מהשכרת הבניינים.
מחילת חוב
לטענת המשיב, בעת העברת הנכס נדרשת להיות תמורה, כיון שלא שולמה תמורה ומכיון שלא שוכנע פקיד השומה מהרישום בספרים כי שולמה, ומכיון שעלות המגרש נתבעה כחלק משווי הרכישה -הרי שקיימת התחייבות לתשלום, ומשלא עמדו בתשלום – נמחל חוב.
לטענת המערערים, העברת המגרש הייתה ללא תמורה, ורק משום שהופר התנאי בסעיף 104ב(ו) לפקודה להעברת המגרש בפטור ממס, שילמה דנבר צבעים מס שבח ודנבר אחזקות מס רכישה.
בנוסף בעת העברת המגרש הועברו גם ההתחייבויות הכרוכות, ולא נוצר חוב בין החברות.
בנוסף, טענו המערערים כי בהחלטת מיסוי (5548/11) – בה נדונה הפרת סעיפים 104א-104ז – לא נקבע שיש להכיר בהכנסה ממחילת חוב בעת הפרת תנאי הסעיף.
הכרעת בית המשפט
מבחינה כלכלית לא נוצר חוב בשל העברת המגרש ללא תמורה, ולא ניתן להישען על הטענה לפיה מכיון שדנבר אחזקות דיווחה על שווי הרכישה לפי סעיף 21 לחוק מיסוי מקרקעין (להלן: "החוק") – נוצר חוב.
שווי הרכישה
לפי סעיף 21(ב) לחוק שווי זכות במקרקעין לעניין מס שבח, תקף גם לשווי הרכישה בעת מכירת הזכות. רציפות המס אינה מותנית בתשלום תמורה בגין המגרש.
לפקיד השומה אין סמכות לבחון האם שולמה תמורה לא לפי החוק ולא לפי הפקודה.
העברת נכס ללא תמורה בין חברות אחיות / דיבדנד בעין
סעיף 104ב(ו) עוסק בהעברת נכס בין חברות אחיות ללא תמורה.
לבית המשפט לא הוצגו העילות בגינן לא התקיימו התנאים הקבועים בסעיף 104ב(ו) אך מספר תנאים ודאי אנו רואים כמו בית המשפט שלא התקיימו:
מלכתחילה לא התקיים התנאי ששתי החברות לא היו איגודי מקרקעין במשך שנתיים לפחות לפני מועד העברת הנכס ובמשך שנתיים לפחות אחריו. (ברי כי החברה "הקולטת" הינה בבחינת איגוד מקרקעין מיום קבלת הנכס) – זה אגב המקום לחזור ולקרוא לרשות המסים להסיר את התנאי האמור מתוך התקנות שכן לאור שינויי החקיקה בפרק ה2 בשנים האחרונות אין לו כל היגיון.
בדיעבד לא התקיים התנאי לפיו לא יחול שינוי בזכויות בעלי המניות בחברה שהעבירה את הנכס ובחברה שקיבלה את הנכס במשך שנתיים מיום העברת הנכס.
בדיעבד לא התקיים התנאי לפיו הנכס המועבר יישאר בחברה האחות במשך שנתיים לפחות וכו'.
לא ברור האם פנו החברות לקבלת החלטת מיסוי והאם הגישו דיווח בגין שינוי המבנה לרשות המיסים ואיך בכלל ניתן להתחיל ולהגדיר פעולה זו כהעברת נכס בהתאם לסעיף 104ב(ו) כאשר תנאי מקדמי אינו מתקיים – אך כך בחר בית המשפט להתייחס לארוע ואנו מקבלים זאת בהכנעה.
עיקרון היסוד בהעברת נכס בין חברות אחיות הוא העברתו ללא תמורה, ולא נקבעו הוראות לעניין חוב שנוצר כביכול בעת העברת נכס ללא תמורה, בשל אי תשלום התמורה.
כפי שמעלה בית המשפט העברת נכס בין חברות אחיות הינו חלוקת הנכס כדיבידנד בעין לבעל המניות והשקעתו של בעל המניות את הנכס בחברה האחות. ועל מכלול ארועים זה מקנה 104ב(ו) פטור או דחיית מס.
יחד עם זאת אי עמידה בתנאי הפטור לא מקימה את מכלול החבויות האמורות, אלא רק את חיוב המס בשל המכירה והרכישה (מס רכישה ומס שבח).
אי עמידה בתנאי הפטור לא מקימה יתרת חוב בין הצדדים ומשכך גם לא יכולה לקום מחילת חוב!
לקביעה זו משמעויות מעניינות שכן העברת נכסים בין חברות מבלי שיש צורך בתשלום תמורה בפועל או חיוב בדיבידנד ולו בשל העובדה שאנו "במסגרת שינוי מבנה שכשל", מאפשר היערכויות ושינויי מבנה חייבים במס בשל אי עמידה בתנאי חלק ה2 אך יחד עם זאת ישאו חבות מס נמוכה מזו של מכירה "רגילה" בתמורה.
למשרדנו ניסיון עשיר בהליכי שינויי מבנה ורה-ארגון של חברות מהיבט המס לקראת מכירה, בהיפרדות שותפים ו/או בהעברה בינדורית.
לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטנית) ענבל שני ולרו"ח (משפטן) ישי כהן, ממשרדנו.
בריטניה הודיעה כי החל מ‑6 באפריל 2026 תועלה משמעותית תקרת הפטור במס ירושה (Inheritance Tax – IHT) בגין הקלות מס על נכסים חקלאיים (Agricultural Property Relief – APR) וחשוב יותר בענייננו – נכסים עסקיים (Business Property Relief – BPR).
חשיפת מס לישראלים עם נכסים בבריטניה ולבריטים עם נכסים בישראל
חלק מהותי מתכנון מס משפחתי והעברה בין דורית, הוא נושא מס הירושה והעיזבון.
ככלל, תושבי בריטניה חייבים במס מתנות ובמס ירושה בשיעור של עד 40% בגין נכסיהם הכלל עולמיים, לרבות בגין חברות ונכסים שהם מחזיקים בישראל.
במקביל, גם תושבי ישראל המחזיקים בחברות בריטיות ובנדל"ן בבריטניה חשופים למס מתנות וירושה בגין נכסיהם הבריטיים. החשיפה לתושבי ישראל קיימת גם כאשר החברה הבריטית היא חברת החזקות בלבד, שמחזיקה בחברות אחרות ברחבי העולם!
עולים חדשים מבריטניה לישראל, או ישראלים שחוזרים לישראל לאחר תקופת תושבות בבריטניה, נדרשים גם הם לבחון את "זנב" החבות במס ירושה הבריטי ואת מכלול כללי מס הירושה הבריטי, בצירוף ההטבות והפטורים החלים בישראל על עולים ותושבים חוזרים.
עבור אוכלוסיות אלו, העלאת תקרת פטור ה- BPR ל‑ 2.5 מיליון ליש"ט (ולזוג – עד 5 מיליון ליש"ט) משנה באופן מהותי את תכנון ההעברה בין‑דורית: ניתן כעת "לספוג" במסגרת פטור רחב יותר חלק גדול מהנכסים המוחזקים על ידם.
מבנה ההקלה והיקף החיסכון במס
על פי המתווה החדש, 100% הקלה במס ירושה (בפועל – פטור) תחול על שווי נכסי חקלאות ועסק עד 2.5 מיליון ליש"ט לכל עיזבון; מעל סכום זה תמשיך לחול הקלה של 50%, כך ששיעור המס האפקטיבי על החלק העודף יהיה כ‑ 20% בלבד במקום 40% מס ירושה מלא. בנוסף, תקרת ה‑2.5 מיליון ליש"ט שלא נוצלה עם פטירת אחד מבני הזוג תעבור לבן הזוג הנותר, בדומה למנגנון העברת ה‑nil‑rate band ובכך מתאפשר פטור משולב של עד 5 מיליון ליש"ט לנכסים חקלאיים ועסקיים, מעבר לפטור עד מיליון ליש"ט האפשרי במסלול הרגיל בכפוף לתקרות ההכנסה והנכסים הרלוונטיות.
משמעות הדבר היא שזוג יוכל להעביר לצאצאיו עד 5 מיליון ליש"ט של נכסים\ חקלאיים ועסקיים העונים על התנאים – בפטור מלא ממס ירושה, וזאת בנוסף לתקרות הפטור הרגילות הקיימות (nil‑rate band וכיו"ב).
הרקע – על גב הרפורמה בדומיסייל
ההחלטה על הרחבת ה‑APR וה‑BPR מצטרפת לשורת צעדים רחבה יותר ברפורמה במערכת המס בבריטניה, ובפרט רפורמת הדומיסייל ומעבר לשיטת Foreign Income and Gains (FIG) המבוססת תושבות בלבד, עליה הרחבנו במבזק מס 1094 מיום 28.1.2026. כזכור, במסגרת הרפורמה בוטל למעשה מעמד ה‑Non‑Dom ודיני מס הירושה הועברו למודל המבוסס תושבות ארוכת טווח, כך שמי שהיה תושב בריטניה 10 מתוך 20 שנות המס שלפני האירוע החייב כפוף למס ירושה על כלל נכסיו העולמיים.
במסגרת הרפורמה, הוגבלה תקרת הפטור במס ירושה בגין הקלות מס על נכסים חקלאיים ונכסים עסקיים, שהייתה עד אז בלתי מוגבלת.
דוגמאות פרקטיות
חשוב לזכור, שלא כל חברה או נכס נהנים מהפטור, וההכרעה הסופית היא עובדתית ותלויה ביישום פרטני של הדין על נסיבות המקרה. להלן שלוש דוגמאות, המבוססות על עקרונות והנחיות רשמיות של רשות המיסים הבריטית.
תרחיש 1 – חברה יצרנית/מסחרית "אמיתית"
ישראלי מחזיק 100% ממניות חברה פרטית בלונדון העוסקת בייצור מוצרים במזרח הרחוק ושיווקם ברחבי העולם, עם עובדים ופעילות עסקית שוטפת.
ברי שמניות החברה נהנות, עקרונית, מ‑100% BPR, אך רק עד התקרות החדשות ולא באופן בלתי מוגבל כבעבר. אם השווי גבוה, יש לבחון העברת המניות לחברה ישראלית, משפחתית או רגילה.
תרחיש 2 – חברה יזמית "אמיתית"
ישראלי מחזיק 100% ממניות חברה פרטית בלונדון העוסקת בפועל ביזמות נדל"ן: רכישת קרקעות, בנייה/השבחה, שיווק ומכירה, עם עובדים ופעילות עסקית שוטפת.
בהתאם לדוגמאות HMRC, מניות בחברה פרטית שעיסוקה העיקרי הוא פעילות מסחרית (trading) ולא החזקת השקעות פסיביות, עשויות להיחשב "relevant business property" וליהנות, עקרונית, מ‑100% BPR (עד התקרות החדשות). יחד עם זאת, יש לבחון בפועל אם החברה אינה נופלת לקטגוריה של החזקת קרקעות/בניינים להשקעה, דבר שישלול את הפטור.
תרחיש 3 – החזקת נדל"ן מניב
תושבת בריטניה מחזיקה בחברה ישראלית שמחזיקה מספר דירות להשכרה לטווח ארוך, ללא פעילות יזמית ממשית, ללא עובדים וללא עסק מסחרי אקטיבי – למעשה "מעטפת" להשקעות נדל"ן מניב.
לפי הנחיות HMRC, עסק שעיקרו החזקת נכסים להשקעה (קרקעות/מבנים מניבים) נחשב כ‑investment business, ולכן מניותיו אינן זכאיות בדרך‑כלל ל‑Business Relief. זהו מקרה טיפוסי שבו בעלי המניות הבריטיים יידרשו לתכנון העברה בין דורית משולב בבריטניה ובישראל, על מנת לבחון חלופות להפחתה או לביטול החשיפה ממס ירושה בבריטניה, בהתייחס להשפעות המס בישראל – מסי העברה, מס שבח / רווח הון, שינויי מבנה, ניכויים במקור וכיו"ב.
בכל המקרים, גם כאשר התרחישים "נראים" מתאימים לדוגמאות HMRC, נדרש ניתוח פרטני של עובדות החברה, מבנה הפעילות וההכנסות לפני שניתן להסתמך על BPR בתכנון ירושה.
מומלץ לכל מי שמחזיק או מתכנן להחזיק נכסי נדל"ן או עסקים בבריטניה, ובפרט למשפחות ישראליות בעלות נכסים משמעותיים ולבריטים בעלי נכסים בישראל או העולים לישראל, להיוועץ מבעוד מועד ביועצים המתמצאים הן בדין הישראלי והן בדין הבריטי, ולבחון מחדש את תוכניות הירושה והעברת ההון המשפחתי לאור השינויים האחרונים.
בחינה משולבת של הדין בשתי המדינות מאפשרת, לעיתים, לתכנן את מבנה האחזקות (למשל, נאמנויות, חברות אחזקה, מיקום הנכסים) ופריסת המתנות והירושות בזמן, כך שהמשפחה תיהנה מהתקרות החדשות בבריטניה, מבלי להגדיל שלא לצורך את החשיפה למס ירושה בריטי על נכסים שאינם ממוקמים שם.
אנו משתמשים בקבצי Cookie, השייכים לנו או לצדדים שלישיים, למטרות שונות, לרבות כדי לשפר את חווית הגלישה שלך, להציג מודעות או תוכן מותאמים אישית ולנתח את התנועה באתר שלנו. עם המשך הגלישה באתר זה, ניתנת הסכמתך לשימוש שלנו בעוגיות לפי מדיניות הפרטיות.
