ביום 9.2.2026 פרסמה רשות המיסים את חוזר 3/2026 בנושא: תיקוני חקיקה לצמצום תופעת ההון השחור- עדכון בעקבות תיקוני חקיקה במסגרת חוק התוכנית הכלכלית לשנת 2025 ("החוזר").

החוזר דן בתיקוני החקיקה שעברו במסגרת החוק להשגת יעדי התקציב וליישום המדיניות הכלכלית לשנת התקציב 2025 (תיקוני חקיקה), התשפ"ה – 2025 ("התיקון") בעניין הכלים הנוספים שניתנו לרשות המיסים לחזק את המלחמה בהון השחור הלא מדווח וכן המלחמה בפשיעה באמצעים פיסקאליים.

במבזק זה נפרט את עיקר הכלים שניתנו והתיקונים שנקבעו, כמפורט בחוזר.

מפאת קוצר היריעה, לא נעמיק בהוראות החוק לצמצום השימוש במזומן, התשע"ח – 2018 ("חוק המזומן") ובמודל חשבוניות ישראל.

החוזר מפרט 4 כלים שנוספו/ הורחבו במסגרת תיקוני החקיקה:

1. אי התרת הוצאות ו/ או תשומות כמכשיר אכיפה

2. הרחבת החובה להגשת דיווח מפורט למע"מ

3. קביעת מודל חשבוניות ישראל כהסדר קבע והאצת החלתו

4. דיגיטציה של החשבוניות עם עוסקים פלסטינים

אי התרת הוצאות:

במסגרת חוק התוכנית הכלכלית נוספו מספר סעיפים הקובעים "סנקציות" בדרך של אי התרת הוצאות ו/ או תשומות, לנישומים/ עוסקים, שהפרו את חובת הניכוי במקור ו/ או ביצעו עסקה במזומן בסכום הגבוה מהסכום הקבוע בחוק המזומן (6,000 ₪ בעסקה בין עוסקים), אשר נועד להגביל את השימוש במזומן, ו/ או קיבלו חשבונית לה נדרש מספר הקצאה ולא ניתן, הכל, לשם הפחתת העלמות המיסים והלבנת הון.

במסגרת תיקון 280 לפקודת מס הכנסה, הוסף סעיף 32(16א), בתחולה מיום 1.1.2026, וסעיף 32(18) בתחולה מיום 1.8.2025 הקובעים:

"32.   בבירור הכנסתו החייבת של אדם לא יותרו ניכויים בשל –

        …

(16א)  תשלומים שהוחלט שנתינתם מהווה הפרה לפי חוק לצמצום השימוש במזומן, התשע"ח-2018, ובשל ההפרה כאמור הוטל עיצום כספי לפי סעיף 9 לאותו חוק; התקבל ערעור שהוגש לבית המשפט על החלטה להטיל עיצום כספי כאמור, יוחזר המס ששולם ביתר בתוספת הפרשי הצמדה וריבית מיום תשלומו עד יום החזרתו;

…..

"(18)  הוצאה שהוציא עוסק בעד עסקה שמס התשומות ששולם בגינה לא הותר בניכוי לפי סעיף 38(א1) לחוק מס ערך מוסף;…""

הסעיף קובע סנקציה לנישום שיפר את הוראות חוק המזומן וישלם במזומן הוצאה, שככלל, הינה הוצאה ביצור הכנסתו, אולם סכום התשלום במזומן בה עולה על הקבוע בחוק המזומן – ההוצאה לא תותר לו בניכוי. בהתאם לחוזר, אי התרת ההוצאה תיקבע במסגרת הליך שומתי ורק במידה והוטל עיצום כספי (סעיף 6 לחוק המזומן), אשר לא בוטל.

במקביל תוקן חוק מע"מ והוסף סעיף 38(א2) (תיקון 66 בתחולה מיום 1.1.2026) הקובע כי לא יותר מס התשומות בחשבונית מס זו.

גם פה נקבע, כי הכל בתנאי שהוטל עיצום כספי ולא בוטל.

עם זאת נקבעה החרגה בסעיף למתן אישור התרת מס התשומות, וניתן להוכיח להנחת דעתו של מנהל מע"מ כי בגין העסקה שולם מס כדין.

להשלמת התמונה בעניין הסנקציה על תשלום המזומן, המנוגד לחוק המזומן, תוקן סעיף 46 לחוק מיסוי מקרקעין והוסף סעיף 46(ב), הקובע כי בחישוב השבח על מכירת זכות במקרקעין, לא יותרו בניכוי תשלומים שהוציא עוסק, במסגרת עסקו, שהוחלט שנתינתם מהווה הפרה של חוק המזומן, גם פה נקבע התנאי, כי שלילת ההוצאה מותנית בכך שהוטל עיצום כספי ולא בוטל.

כדי להתמודד עם תופעת החשבוניות הפיקטיביות הוסף סעיף 32(18) לפקודה, הקובע שלא תותר הוצאה שחלה לגביה חובת הקצאת מספר הקצאה לפי מודל חשבוניות ישראל ולא ניתן לה מספר הקצאה כאמור ולפיכך, מס התשומות ששולם בגינה לא הותר.

עם זאת, במסגרת תיקון 66 לחוק מע"מ, הוסף סעיף 47(א2)(4) המתיר לעוסק לבקש מספר הקצאה גם לאחר הוצאת החשבונית.

במסגרת התיקון, תוקן סעיף 32א לפקודה והוסף תנאי להתרת הוצאה (שחלה לגביה חובת ניכוי במקור) למשלם – ניכוי המס והעברתו לפקיד השומה.

לפני התיקון, הסנקציה למשלם שלא ניכה או ניכה ולא העביר את המס הייתה באמצעות שומת ניכויים ו/ או סנקציות פליליות. תיקון זה מטיל על המשלם החייב בניכוי במקור, חובה לנכות כדין ולהעביר את המס שנוכה, כתנאי להתרת ההוצאה, אלא אם יוכח על ידו, שהמס שולם על ידי מקבל התשלום או שאינו חייב בניכוי במקור (אין חובה או שקיבל פטור).

חשוב לציין, כי החוזר מבהיר שאלה שעלתה בנוגע לשוכרי דירות מגורים, ששכרו דירה המשמשת בעיקר למגוריהם, ואשר עבדו מהבית וייחדו חלק מהדירה (חדר) לפעילותם העסקית.

כיוון שהשוכר אינו מנכה מס במקור למשכיר, האם תותר ההוצאה בגין חלק הדירה המשמש לפעילות העסקית. החוזר קובע כי, הסנקציה כשלעצמה של אי התרת ההוצאה, מקום שלא נוכה מס במקור, לא תחול ביחס להוצאה שעיקרה פרטית, ולענייננו, עצם אי ניכוי המס ממשכיר הדירה, שעיקרה משמש למגורים, לא תשלול את התרת ההוצאה על החלק המשמש בעסק.

הרחבת החובה להגשת דיווח מפורט למע"מ

בעניין זה נציין בקצרה, כי חובת הדיווח המפורט לפי סעיף 69א, החלה על עוסקים המפורטים בסעיף 69א(ז) לחוק מע"מ, ומחייבת אותם להגיש קובץ הכולל את כל חשבוניות המס וחשבוניות העסקה שהעוסק הוציא ואלו שקיבל וסכומן הכולל, הורחבה, כך שתחול על כל עוסק שמחזור עסקאותיו השנתי עולה על 500,000 ₪ (במקום 2.5 מיליון ₪, עובר לתיקון). התיקון חל על דוחות החל מ- 1.10.2025. נבהיר כי החוזר קובע הקלות שיחולו על עוסק שהוא יחיד, עד ליום 31.12.2026.

קביעת מודל חשבוניות ישראל כהסדר קבע והאצת החלתו

התיקון קבע את מודל חשבוניות ישראל כהסדר קבע ולא "הוראת שעה", כמו כן הוחלט להאיץ את החלתו. הסכום לגביו יידרש מספר הקצאה: החל מיום 1.1.2026 יהא 10,000 ₪ (במקום 15,000 ₪) והחל מיום 1.6.2026 ירד ל- 5,000 ₪.

דיגיטציה של החשבוניות עם עוסקים פלסטינים

ביום 24.6.2025 ניתנה הודעת רשות המיסים בעניין החלת חובת הנפקת חשבוניות התחשבנות דיגיטליות ללקוחות פלסטינים.

בהתאם לכך, בוטלה האפשרות להשתמש בחשבוניות "ידניות" (מוקאסות), ונדרש כי כל חשבונית ללקוח פלסטיני שתופק ממועד זה – תופק אך ורק באמצעות המערכת המקוונת.

התייחסותנו-

במרכז התיקון עומד העיקרון, כי אין להכיר בניכוי מס או הוצאה מקום שהפעולה שבגינה נתבע הניכוי בוצעה בניגוד לדין, (בהתייחס להפרות חובת ניכוי במקור או הוראות החוק לצמצום השימוש במזומן).

עיקרון זה מיושם באמצעות תיקוני חקיקה במערכי המס השונים: פקודת מס הכנסה, חוק מע"מ וחוק מיסוי מקרקעין.  המהות המיסויית של התרת הוצאה במידה והינה משמשת בייצור הכנסה – נשמרת, אך גם בהתקיימה בהינתן הפרות כאמור לעיל – תישלל ההוצאה. לפיכך התיקון מחייב את הנישומים וגם את רואי החשבון, משנה זהירות בכל הנוגע להקפדה על ציות לחובת ניכוי במקור, הקפדה על האיסור לקבלת תשלומים במזומן וכן וידוא קבלת מספר הקצאה לכל חשבונית כנדרש (החל מ- 1.6.2026 כל חשבונית מסך של 5,000 ₪ לפני מע"מ).

אי הקפדה, עשויה להסתיים בעיצומים גבוהים ובאי התרת הוצאות בסכומים משמעותיים.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח רונית בר, ממשרדנו.