מבזק מס מספר 1087 - 10.12.2025

דוגמה: להלן מאזן מבוקר של  חברת מעטים לתום שנת 2024

ככל והחברה לא תחלק דיבידנד בשנת 2025, האם יחול מס קנס בשיעור 2% בגין הרווחים העודפים של החברה?

לכאורה מגן הנכסים ה"טובים" (קרי, המלאי) גבוה מהעודפים ולכן אין להטיל על החברה תוספת מס בשיעור 2% מגובה הרווחים העודפים אילו לא תחלק החברה בשנת 2025 דיבידנד מינימאלי בשיעור 5% מהרווחים הנצברים לתום שנת 2024.

אולם, לאחר עיון בחקיקה ובחוזר מ"ה להלן:

1. חקיקה

סעיף 81ג לפקודה: מגן הנכסים הינו:

" עלות נכסי החברה בהפחתת עלות נכסים

מיוחדים, הון עצמי ויתרת הלוואה מצד קשור

כהגדרתו בסעיף 103, ובתוספת עלות חבר בני אדם

מוחזק, והכול בתום שנת המס"

סעיף 81ג לפקודה:

"הון עצמי" – הון מניות או פרמיה כהגדרתה בחוק החברות;"

סעיף 103 לפקודה:

"צד קשור", לחבר בני אדם (בהגדרה זו – תאגיד), או ליחיד – מי שמתקיים בו אחד מאלה:

(1)  קרוב כהגדרתו בסעיף 76;

(2)  בעל שליטה בתאגיד;

(3)  חבר בני אדם שהתאגיד או שהיחיד בעלי שליטה בו;

(4)  לתאגיד ולחבר בני האדם יש אותו בעל שליטה;"

2. חוזר מס הכנסה מספר 7/2025 בנושא סעיפים 81 א – 81 ו לפקודת מס הכנסה – תוספת למס על רווחי חברת מעטים שלא חולקו טבלה ודוגמה מס' 5 בחוזר;

3. לפיכך יש לשקול לבצע מהלכים:

א. משיכת המזומנים והחזר הלוואת הבעלים ליחיד

ב. נטילת מימון בנקאי חלף מימון של הצד הקשור/בעל השליטה.

סיכום והתייחסותנו

סקירה ממעוף הציפור של הדוחות הכספיים נכונה לשם סינון ראשוני הן לגבי תחולת חברות ארנק וחברות עתירות יגיעה אישית (סעיף 62א) והן לגבי תחולת תוספת למס על רווחי חברת מעטים שלא חולקו (סעיפים 81א-81ו).

ולכן מומלץ להוסיף לסינון הראשוני בחינת קיומן של הלוואות מצד קשור, הון מניות ופרמיה.

התוצאה של הכבדת נטל המימון על החברה, על ידי מעבר מהון בעל מניות/צד קשור בריבית נמוכה ולעיתים הפרשי הצמדה בלבד, לריבית בנקאית, מפחיתה את הכנסתה החייבת של החברה (ייחוס הכנסה נמוכה יותר לבעל מניות בחברה עתירת יגיעה אישית) ובהתאמה את עודפיה (לעניין חלוקת 5%/6% מעודפים נצברים נמוכים יותר).

לכן יכול להיות שראוי לנישומים ורצוי לקופת המדינה כי רשות המיסים והמחוקק ישקלו בשנית האם נכון לכרסם במגן הנכסים את סכום ההלוואה מצד קשור, הון המניות והפרמיה.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח ענבל שני, ממשרדנו.

סעיף 62א(א) לפקודה קובע הוראות לגבי מיסוי בעל שליטה בחברת מעטים שהיא "חברת ארנק".

הגדרת "בעל שליטה" בסעיף האמור מפנה להגדרתו בסעיף 75ב(א)(3) לפקודה (לעניין הוראות החנ"ז) הקובע בין היתר שבעל השליטה הינו יחיד תושב ישראל.

קרי, תושב ישראל המחזיק, במישרין או בעקיפין, לבד או יחד עם אחר, ב- 10% לפחות באחד מאמצעי השליטה בחברה, באחד ממועדים אלה: (1) בתום שנת המס; (2) ביום כלשהו בשנת המס וביום כלשהו בשנת המס שלאחריה;

לפיכך, בחינת היותו של היחיד בעל שליטה, לרבות בחינת תושבותו הישראלית, תעשה בתום שנת המס הנבחנת או ביום כלשהו בשנת המס הנבחנת וביום כלשהו בשנת המס שלאחריה, ולפיכך כל ההכנסה החייבת של חברת המעטים הנובעת מפעילות היחיד בה, תיוחס לבעל השליטה היחיד המחזיק בחברת המעטים נכון ל- 31/12 של שנת המס הרלוונטית.

כך לדוגמה, במקרה שבו בעל מניות יחיד בחברת מעטים תושבת ישראל, היה תושב ישראל במהלך שנת המס 2025, אך ניתק תושבות מישראל לפני תום שנת מס זו, ובשנת המס 2026 נותר תושב חוץ, הרי שהוא אינו עונה להגדרת בעל שליטה במהלך כל שנת המס 2025.

לעתים קרובות, אנו דוחים את מועד ניתוק התושבות לתחילת השנה העוקבת, מסיבות שונות: בשל הנוחות הטכנית, בשל המשמעות הזניחה של דחיית מועד ניתוק התושבות, בשל הוראות הדין לפיהן ככלל ניתוק התושבות הוא תהליך הדרגתי, בשל האפשרות לדחיית מועד רכישת התושבות במדינה האחרת לשנה העוקבת, ועוד.

והנה במקרה האמור עיתוי מועד ניתוק התושבות מקבל משמעות נוספת. לפיכך, במיוחד כאשר היחיד עובר למדינת אמנה, ראוי לקבוע את מועד הניתוק עוד בשנת המעבר, אף אם המעבר נעשה בסוף השנה – כשעומדת ליחיד חזקת ה- 2+ 2 לעניין הגדרת תושב חוץ בפקודה, כשהנסיבות מלמדות על ניתוק חד, או כששוברי השוויון באמנה מאפשרים את ניתוק התושבות.

אף בעת חזרה לישראל, יש לבחון את עיתוי מועד החזרה, כדי למנוע את תחולת הוראות הסעיף על חברת מעטים (ישראלית או זרה), שכן חזרה "רגע" לפני תום שנת המס עלולה להפוך את חברת המעטים לחברת ארנק משך כל שנת המס.

נזכיר לעניין זה את החרגת חמי"ז מתחולת סעיף 62א(א) לפקודה, וכן את המשמעות של בחירה בשנת הסתגלות ליחיד מוטב בשנה הראשונה להגעתו או לחזרתו לישראל.

מה באשר לחברה עתירת יגיעה אישית (רווחיות עודפת) מכוח סעיף 62א(א1) לפקודה?

ההגדרה הרלבנטית במקרה זה היא הגדרת "בעל מניות פעיל" – יחיד תושב ישראל שמחזיק, במישרין או בעקיפין, לבדו או יחד עם אחר, ב- 30% לפחות מסוג כלשהו של אמצעי השליטה בחברת מעטים או בעל מניות בחברת מעטים (ולא משנה מהו שיעור החזקתו בחברה) שהכנסתה, כולה או חלקה, נובעת מיגיעתו האישית.

הפקודה לא מתייחסת לעיתוי בחינת ההגדרה, וככל הנראה אם היחיד היה תושב ישראל במהלך חלק מהשנה, תיוחס לו הכנסה באופן יחסי (גם לזמן וגם לשיעור החזקתו בחברה), ככל שהוא נחשב לבעל מניות פעיל בתקופת היותו תושב ישראל.

אולם, יש לזכור כי קיימת החרגה בתחולת הסעיף האמור אם ההכנסה (מחזור) מפעילות עתירת יגיעה אישית של חברת המעטים בשנת המס גבוהה מהמכפלה סך 30 מיליון ש"ח במספר בעלי השליטה בחברת המעטים באותה שנה. מה שאומר שגריעת בעלי שליטה הישראלים בתום שנת המס מקטינה את רף המחזור המקסימלי לעניין החלת הסעיף על אותה חברת מעטים ובעלי המניות הפעילים בה.

כך בדוגמה שלעיל, כאשר יחיד תושב ישראל הוא בעל מניות יחידי בחברת מעטים, ניתק לצרכי מס תושבותו מישראל לפני תום שנת המס 2025, ובשנת המס 2026 נותר תושב חוץ, הרי שהוא אינו עונה להגדרת בעל שליטה במהלך כל שנת 2025, לפיכך, רף המחזור המקסימלי לעניין החלת הסעיף על אותה חברת מעטים הוא אפס, והוראות הרווחיות העודפת לא יחולו על החברה.

כמובן שאין אנו מאיצים בבעלי שליטה בחברות מעטים כאמור לעיל לעזוב את ישראל לפני תום שנת המס, אבל לכל הפחות, ראוי שיבחנו אם הם ניתקו תושבות בפועל מבלי לתת לכך תוקף רשמי.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (עו"ד) גדי אלימי ולרו"ח סאלי חדד גליבטר, ממשרדנו.