סעיף 81ב לפקודה משית "תוספת למס" על חברת העודפים" של החברה, הנגזרים מהרווחים הנצברים של אותה חברה.

המחוקק לא התכוון להחיל את הוראות הסעיף האמור גם על חברת מעטים תושבת חוץ.

מה גם שלא ניתן לאכוף את הוראות הסעיף על חברה זרה (לעניין זה ולעניין תחולת תיקון 277 לפקודה על חברות זרות, ראו הרחבה במבזקנו מס' 1050).

כצפוי, בטיוטת חוזר שפרסמה רשות המסים בנושא, נאמר במפורש שסעיף החיוב יחול רק על חברה תושבת ישראל כהגדרתה בפקודה (גם אם חלק או כל הון המניות שלה מוחזק על ידי תושבי חוץ).

כידוע, הגדרת הפקודה כוללת כחברה תושבת ישראל גם חברה שהשליטה על עסקיה וניהולם מופעלים בישראל. לכן יש להקפיד כעת ביתר שאת על שימור ותיעוד של שליטה וניהול מחוץ לישראל בחברות שהתאגדו מחוץ לישראל, אפילו במקרים שבהם התקיימה לכאורה אדישות לגבי מקום השליטה והניהול, למשל כאשר הפעילות מבוצעת במדינה הזרה בה שיעור המס זהה או גבוה משיעור מס החברות בישראל.

בנוסף, הוראות הסעיף עשויות לחול גם על עודפיהן של חברות זרות, המוחזקות על ידי חברת מעטים תושבת ישראל.

להלן נתייחס למספר מקרים:

תאגידים שקופים – חברה בית ו-LLC:

בהתאם להוראות, יש להוסיף לרווחים הנצברים בחלופה החשבונאית גם את רווחי התאגיד השקוף. הגדרת "תאגיד שקוף" לעניין זה היא "חבר בני אדם שיש לחברת המעטים זכויות בו בתום שנת המס ושרווחיו והפסדיו מיוחסים לבעלי הזכויות בו".

חברה בית תושבת חוץ:

חברה זרה עשויה להיחשב לחברה בית, בתנאים המפורטים בסעיף 64 לפקודה (בפרט, לגבי חברה תושבת חוץ, עליה להיחשב לתאגיד שקוף גם במדינת תושבותה).
במקרה בו לחברת מעטים יש זכויות בחברה בית זרה, יתווספו רווחי החברה הזרה לרווחים הנצברים בהתאם לשיעור החזקת החברה הישראלית, הן לעניין החלופה החשבונאית והן לעניין החלופה המיסויית.

חברת LLC אמריקאית:

חברת מעטים המחזיקה בחברת LLC ששימרה את שקיפותה לצורכי מס בארה"ב, רשאית לבחור להחיל על עצמה את ההסדר שנקבע בחוזר מ"ה 5/04 (זיכוי ממס זר לתושב ישראל המחזיק ב- LLC).

אך האם ה- LLC היא תאגיד שקוף? עמדת רשות המיסים הידועה, הינה כי מטרת החוזר היא לפתור את בעיית הזיכוי ממס זר כתוצאה מהסיווג השונה של ה- LLC בשתי המדינות, אך ורק לעניין הזיכוי ממס זר, באופן שבו תאפשר ישראל זיכוי בשל המס ששולם בחו"ל, בתנאי שהמחזיק ידווח על הכנסת ה- LLC בישראל באופן שוטף.

החוזר קובע במפורש שהפסדים כתוצאה מפעילות ה- LLC בחו"ל, לא ייוחסו למחזיק הישראלי אלא יישארו לקיזוז על פי הוראות הפקודה, ברמת ה- LLC.

לכן, להבנתנו, ה- LLC לא עונה להגדרת "תאגיד שקוף" ואין להוסיף את רווחיה שטרם חולקו לחברת המעטים הישראלית, לרווחים הנצברים בחלופה החשבונאית.

ספק אם יש להוסיף רווחים אלו אף בחלופה המיסויית, שכן מדובר בהסדר לעניין מניעת כפל המס ותו לא.

חנ"ז וחמי"ז:

כאשר חברת המעטים הישראלית מחזיקה בחברה זרה המסווגת כחברת משלח יד זרה או כחברה נשלטת זרה, רווחי החברה הזרה המסווגים כרווחים פאסיביים או כרווחים ממשלח- יד, לפי העניין, מסווגים בחברה הישראלית כדיבידנד רעיוני ומתחייבים על ידה במס.

לא מדובר בתאגידים שקופים, כך שנהיר שבמסלול החשבונאי, אין לצרף את רווחיהם הבלתי מחולקים לרווחים הנצברים בחלופה החשבונאית.

במסלול המיסויי, לעומת זאת, הדיבידנד הרעיוני, אף אם טרם חולק, נוסף להכנסתה החייבת של חברת המעטים הישראלית.

גם במקרה זה, בזהירות הנדרשת, נרשה לעצמנו להטיל ספק בזכותה של רשות המסים בישראל להטיל בעקיפין את הקנס על רווחיהן הבלתי מחולקים של חברות זרות כאמור.

נזכיר, כי הפערים האפשריים בחישוב הרווחים הנצברים בין החלופה החשבונאית לזו המיסויית, כפי שפורט לעיל, יבואו לידי ביטוי רק בהצגת ההשקעה בחברה הזרה בדוחות הכספיים של חברת המעטים הישראלית על בסיס עלות, ולא במקרה שההשקעה מוצגת בשיטת השווי העצמי (Equity) או במסגרת דוחות מאוחדים. בנסיבות אלה, השוני נובע מחישוב הרווחים הנצברים בהתאם לעקרונות החשבונאות, לעומת החישוב לצורכי מס, ומומלץ לבחון כל הצגה לגופה.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (עו"ד) גדי אלימי ולרו"ח (משפטנית) סאלי חדד גליבטר, ממשרדנו.