בימים אלו, פרסמה רשות המיסים שני חוזרים מקצועיים, הדנים בהטבות למשכירי דירות למגורים בהתאם לפרק שביעי 1 לחוק לעידוד השקעות הון, תשי"ט-1959 (להלן: "החוק").

האחד, חוזר מס הכנסה 4/2025 הדן בהטבות לבניינים להשכרה במסלול הישן (להלן- "המסלול הישן" או "חוזר המסלול הישן", לפי העניין), לגביהם ניתן היה להגיש בקשה לכתב אישור עד ליום 31.3.2024 (לאחר הארכת המועד שניתנה בעקבות מלחמת חרבות ברזל) והשני, חוזר מס הכנסה 5/2025 העוסק בהטבות לבניינים לשכירות מוסדית, מסלול ההטבות הנוכחי (להלן- "מסלול ההשכרה המוסדית"), לגביו ניתן להגיש בקשות עד ליום 31.12.2031.

רבות דיברנו אודות ההטבות למשכירי דירות בהתאם למסלולים לעיל (ראו מבזקים 871, 886, 902, 905, 973, 1009) ולא נפרט במבזק זה את עיקרי החוק והתנאים לקבלת ההטבות. נתייחס לשתי סוגיות העולות מהחוזרים, שיש לתת עליהן את הדעת ובמקרה הצורך אף לנסות להסדירן מול פקיד השומה או הרשות להשקעות.

זהות השוכרים:

במסלול הישן, לא נקבעה מגבלה בנוגע לזהות השוכר (יחיד או חברה), הכל בתנאי שהשימוש בדירה המושכרת הינו למגורים, וגם השכרה לתאגידים, לדוגמא, אם השוכרת היא חברה ששכרה את הדירה עבור עובד שלה, לא מנעה קבלת הטבות בידי המשכיר.

חוזר המסלול הישן קובע אמנם בסעיף 2.3 כי במסלול הישן לא הוגדרו התנאים להשכרה, עם זאת בהמשך קובע החוזר כי "כאשר מדובר בהשכרה לתאגידים, המנהלה, לרוב, לא תאשר את התכנית למעט במקרים חריגים…". להבנתנו, אין בכך משום קביעה כי לא יינתנו הטבות המס בהשכרה לתאגידים במסלול הישן, כל עוד אין מדובר בהשכרה למקבצי דיור (דיור מוגן לקשישים או לעולים חדשים), שכידוע הרשות להשקעות אינה מאשרת תוכניות אלו מלכתחילה, למעט מעונות סטודנטים.

במסלול ההשכרה המוסדית נדרש על ידי הרשות להשקעות, כי ההשכרה תהיה ליחידים ובני משפחותיהם ולא השכרה לתאגידים, כך נקבע גם בנוהל הרשות להשקעות וכן במדריך המלא להשקעה של הרשות להשקעות.

בחוזר מסלול ההשכרה המוסדית נקבע מפורשות (סעיף 2.1.5) כי ההשכרה צריכה להיות ליחיד ולבני משפחתו ולא ניתן להשכיר במסגרת התוכנית במסלול החדש לתאגידים כלשהם.

תקופת ההשכרה המינימלית הנדרשת:

כידוע, במסלול הישן (נתייחס ל"בניין חדש להשכרה") נדרשת השכרה של לפחות מחצית משטח הרצפות של הדירות שאושרו בתוכנית, לתקופה מינימלית של 5 שנים מתוך 7 שנים ממועד סיום הבניה (סעיף 53ב(ב) לחוק).

חוזר המסלול הישן (ובהתאמה גם חוזר מסלול ההשכרה המוסדית), קובע את אופן חישוב תקופת ההשכרה לצורך בחינת העמידה בתנאי זה וההשלכות של אי עמידה בו:

1. חישוב תקופת ההשכרה של הדירות המיועדות להשכרה יהא לפי ממוצע של סך חודשי ההשכרה לכל דירה וכן לכלל הדירות המיועדות להשכרה ע"פ כתב האישור.

2. אי עמידה בתנאי ההשכרה ל- 5 שנים בחישוב הממוצע לכלל הדירות המיועדות להשכרה בבניין, תביא, בהתאם לחוזר המסלול הישן, לביטול כלל ההטבות לכלל הדירות שאושרו ולמפרע – הן ההטבות במכירת הדירות והן ההטבות להכנסות ההשכרה.

3. במידה וכתב האישור הינו להשכרה של מעל מחצית משטח הדירות (נניח התוכנית מאשרת 10 דירות ומהן 9 מיועדות להשכרה), וחלק מהדירות המיועדות להשכרה אינן עומדות בכלל זה, יש לבקש אישור המנהלה לצמצום מספר הדירות המיועדות להשכרה, כמובן במגבלה של 50% משטח הרצפות, במידה וע"י כך תהיה עמידה בתנאי קריטי זה!!

4. במידה ובחישוב הממוצע, לכלל הדירות המיועדות להשכרה בבניין, עומדים בתנאי ההשכרה ל- 5 שנים, אולם בדירות מסוימות לא עומדים בתנאי זה (וחלפו 7 שנים), לעמדת רשות המיסים, לא ניתן יהיה לקבל ההטבות על פי החוק בעת מכירתן של דירות אלו, בגין מכירתן (אנו מניחים שההטבות בגין ההכנסות מהשכרה יינתנו).

5. לעניין מע"מ נקבע, כי דירות שלא הושכרו לתקופה מינימלית של 5 שנים מתוך 7 ממועד סיום הבניה, לכשימכרו, גם אם אושרו במסגרת כתב האישור, מכירתן לא תהיה פטורה ממע"מ לפי סעיף 31(1א) לחוק מע"מ.

   הסנקציות שנקבעו בחוזר המסלול הישן בגין אי עמידה בתנאי ההשכרה ל- 5 שנים מתוך 7 שנים ממועד סיום הבניה הינן מהותיות וקשות ומהוות החמרה בעמדת רשות המיסים, שאפשרה במקרים בהם לא ניתן היה להשכיר את הדירות מסיבות אובייקטיביות חיצוניות, לנטרל חלק מהתקופה בה המשכיר עשה מאמצים להשכיר את הדירות אך לא הצליח להשכירן. טוב תעשה רשות המיסים אם תתייחס בליברליות למקרים אלו.

   למשרדנו ניסיון עשיר בליווי והגשת תוכניות לאישור הרשות להשקעות ועד להכנת דוח הביצוע, הן בהגשת השגות על החלטות המנהלה.

    

   לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח רונית בר, ממשרדנו.