במסגרת סדרת מבזקי המס העוסקת בתיקון 277 לפקודת מס הכנסה, נדון הפעם בהוראת השעה (להלן: הוראה השעה ואו הו"ש) לשנת מס 2025 אשר מטרתה להעניק תמריץ לבעלי מניות בחברת מעטים (להלן – החברה) לפרקן או להעביר נכסים בבעלותן לידיהם. הו"ש נחלקת לשתי הוראות עיקריות – האחת, פירוק מלא של החברה ותשלום המס בגינו במהלך שנת 2025, והשניה הוצאת נכסים מסוימים מהחברה ללא פירוק החברה בתקופה הקובעת שתוגדר להלן.
פירוק חברה – סעיפים 6(א)-6(ב) לתיקון 277
סעיף 93 לפקודה עוסק באירועי המס בעת פירוק חברה, ולפיו בעת פירוק החברה והעברת נכסיה (להלן: "מועד ההעברה") לידי בעלי מניותיה יחול אירוע מס רווח הון.
הוראת השעה קובעת כי – "הוראות סעיף 93 לפקודה לא יחולו.." ותחול הוראת השעה בהתקיים התנאים הבאים:
-
מדובר בחברת מעטים שהחל פירוקה ושולם מלוא המס בגינו עפ"י הו"ש זו עד תום שנת 2025.
-
נכסי החברה או הפעילות הועברו לבעלי המניות בחברה, בהתאם לשיעור ההחזקה של כ"א מבעלי המניות בחברה, ובתנאי שהנכסים המועברים לא שינו את ייעודם אגב העברה בעת הפירוק.
-
החברה ובעלי מניותיה בקשו כי תחול הו"ש.
-
במסגרת הפירוק – הועברו כל נכסי החברה והכספים שנותרו בחברה לידי בעלי המניות.
ואלו ההוראות (סעיף 6(ב) לתיקון) שיחולו בגין הפירוק עפ"י הו"ש וכן בעת מכירת עתידית של הנכס שעבר אגב הפירוק, כדלקמן:
-
העברת כל הנכסים והכספים מהחברה לבעלי המניות (בהתאם לשיעור הזכויות של כ"א בה) – עד גובה הרווחים הראויים לחלוקה (להלן: רר"ל), כאמור בסעיף 94ב לפקודה, תחויב במס בידי בעלי המניות כדיבידנד (סעיף 2(4) לפקודה).
אולם, רר"ל שנצבר עד למועד הקובע 1.1.2003 יימוסה בשיעור האמור בסעיף 94ב(א)(2) – 10%.
-
העברת סכומי כסף ונכסים מעבר לסכום הרר"ל מהחברה בפירוק לבעלי מניותיה – לא תחויב במס לפי הפקודה או לפי חוק מיסוי מקרקעין (ובלבד שהנכס לא שינה ייעודו), והמכירה תהיה פטורה גם ממס רכישה.
-
כמו כן, לא יראו בהעברת התחייבויות החברה לבעל המניות אגב הפירוק כתמורה (ששולמה מבעלי המניות לחברה המתפרקת) בעד הפירוק.
-
לעניין מכירת הנכסים בעתיד – מחירו המקורי של הנכס שהועבר בפירוק האמור יהיה אחד מאלה, לפי בחירת הנישום, ובלבד שתחול לגבי כלל הנכסים המועברים: (א) המחיר המקורי בידי החברה. או (ב) המחיר המקורי של מניות חברת המעטים בידי בעל המניות מוכפל ביחס שבין שווי הנכס המועבר לבין שווי כלל הנכסים המועברים.
-
חלוקה לינארית של רווח ההון/השבח בעת מכירת הנכס שהועבר (ובלבד שאינו מלאי) – כך שרווח ההון/השבח הראלי ממועד הרכישה ועד מועד ההעברה בפירוק ימוסה בשיעור מס הגובה ביותר לפי סעיף 121 לפקודה (קרי, מס שולי בשנת המכירה) ועל יתרת רווח ההון/השבח הריאלי ממועד ההעברה ועד ליום המכירה יחול שיעור המס הוני על רווח הון/שבח, לפי העניין.
-
במידה ומדובר בדירת מגורים – לא יחולו הוראות פרק חמישי1 לחוק מסמ"ק לרבות לעניין "פטור לדירת מגורים מזכה".
-
במידה ובעלי המניות בחברה בפירוק כולם או חלקם, אינם יחידים (למשל, חברות) – יידרשו בעלי הזכויות היחידים להגיש הצהרה (להלן: "ההצהרה") למנהל (מסמ"ק) לפיה התוכנית הכוללת של העברת הנכסים הינה לידי היחידים וישולם מלוא המס המתחייב עד לתום שנת 2025, בצירוף ערבות להנחת דעת המנהל או פקיד השומה.
-
במידה ואחד מתנאי ההצהרה לא התקיים – לא תחול הוראת השעה, ויחול חיוב מס רווח הון כאמור בסעיף 93 לפקודה לרבות ריבית וה"ה ממועד ההעברה.
העברת נכסים מחברת מעטים לידי בעל מניות מהותי בחברה שלא אגב פירוקה בתקופה הקובעת (1.1.2025 עד 30.11.2025) – סעיף 6(ג) לתיקון 277
-
ניתן להעביר נכס כהגדרתו הרחבה בסעיף 103 לפקודה – "כל רכוש, בין מקרקעין ובין מטלטלין, וכל זכות או טובת הנאה ראויות או מוחזקות, שהם בישראל ומחוץ לישראל". לפיכך, ניתן להעביר כאמור גם נכסים כגון: מוניטין עסקי שנצמח, נכסים בחו"ל, נכסים בשוק ההון ועוד. לעניין העברת זכויות במקרקעין בישראל יש לשם לב להיטלים ותשלומי חובה המושתים על העברה זו מכוח הוראות חוק שאינם חוקי מס (כגון: היטלי השבחה).
-
יראו בהעברת הנכס כאמור כהכנסת דיבידנד בידי בעל המניות המהותי לפי סעיף 2(4) לפקודה.
-
סכום ההכנסה – בגובה יתרת שווי הרכישה במועד ההעברה או בגובה יתרת המחיר המקורי ביום ההעברה (לפי העניין). במידה והנכס המועבר נרכש לפני 31.12.2023 – יותר ניכוי יתרת הלוואה ממוסד כספי ובלבד שנרשם בגינה שעבוד על הנכס עד ליום זה. במידה והנכס נרכש החל מיום 1.1.2024 ואילך יותר ניכוי הלוואה ממוסד כספי שנרשם בגינה שעבוד על הנכס בסמוך למועד רכישת הנכס.
-
יחולו הוראות סעיף 6(ב) לתיקון בשינויים המחוייבים, למשל – שיעור מס לינארי ממועד רכישת הנכס ועד ליום ההעברה (מס שולי) וממועד ההעברה ועד ליום המכירה (מס הוני).
סעיף 6(ד) לתיקון 277 – מע"מ
על העברת נכס מסוג זכות במקרקעין בעת פירוק חברה עפ"י הו"ש או בעת העברת זכות כאמור מחברת מעטים ליחיד שלא אגב פירוק החברה כאמור בסעיפים 6(א) או 6(ג) לעיל – יחול מע"מ בשיעור אפס, אולם אם נוכה מס תשומות בחברה בעת רכישת זכות המקרקעין או השבחתה, הרי שבעת מכירת הזכות ע"י בעל המניות תתחייב במע"מ, גם אם בעל המניות אינו חייב במס ביום המכירה (קרי, אינו עוסק מורשה או לא מדובר בעסקת אקראי).
סעיף 6(ה) לתיקון 277 – הוראות ותקנות
השאירו פתח לידי שר האוצר, באישור ועדת הכספים, לקבוע הוראות לביצוע הו"ש זו – לרבות בסוגיות מחיר מקורי, יום רכישה, קיזוז הפסדים, חישוב העודפים וחישוב רווח ההון.
לעמדתנו, הוראת שעה זו טומנת בחובה הזדמנות נדירה בכל הקשור לפירוק חברות מעטים או העברת נכסים בחברות כאמור ליחידים בעלי המניות המהותיים, ולכן על כל בעל מניות בחברת מעטים לשקול את המשמעויות והשלכות העתידיות על נכסי החברה לרבות גם בהיבט העברת נכסים בין דורית. חלון הזמנים העומד לרשות החברות הינו במהלך שנת המס 2025 הכולל: ניתוח המצב וקבלת החלטה לפירוק מלא או הוצאת נכס כזה או אחר מהחברה, יישום ההחלטה בפועל ותשלום המס הנובע מכך.
לצוות משרדנו ניסיון רב ביעוץ וליווי חברות ובעלי שליטה בהן, בעת הזו – חשוב להתייעץ בכל הקשור לבחינת החלופות העומדות לרשותם לרבות הבטי המס הכרוכים בכך.
לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטנית) ענבל שני ולרו"ח (משפטן) יובל אבוחצירא, ממשרדנו.
שיתוף: