מבזק מס מספר 1031 - 29.8.2024

ביום 29.7.2024 התקבל פס"ד בעניין חנה ויוסף לנדאו (ע"מ 69283-11-19) העוסק בשומות  שהוצאו לנישומים לשנות המס 2013-2014 בגין הפרשי הון בלתי מוסברים, והוא כולל דיון בסוגיות נוספות כגון השלכות הפרדה רכושית וממונית בין בני הזוג וכן ייחוס של מירב הפרשי ההון הבלתי מוסברים לשנות המס הסגורות, שהתיישנו.

העובדות בקצרה:

המערערים הינם בני זוג נשואים. המערערת רשומה כ"בן הזוג הרשום", שביקשו דוחות על הכנסותיהם בחישוב נפרד. בין בני הזוג נכרת בשנת 2005 הסכם ממון, בו הוסכם על הפרדה רכושית וממונית, והוסכם כי האחריות על מימון משק הבית תהא על המערער (הבעל), דירת המגורים תהא בבעלותו, כיוון שנרכשה מכספו, למרות היותה רשומה ממועד רכישתה ע"ש שני בני הזוג, ואילו עסקיה (הכושלים) של המערערת יהיו שמורים לה בלבד. המערערת הינה בעלת מניות (100%) ב-2 חברות העוסקות השיווק. המערער מנגד, הינו שכיר בחברה, לה אין קשר לעסקי המערערת. עד שנת 2010 הייתה למערערת שותפה שהחזיקה ב-50% ממניות החברות. המערערת טענה כי עקב סכסוך עם שותפתה ומעילה של השותפה בכספי החברות, החברות נקלעו לקשיים והיא נאלצה לממן את חובותיהן, ולטענתה עשתה כן בין היתר, באמצעות הלוואות שקיבלה מחמיה המנוח, אבי המערער (2.25 מיליון ₪) אביה המנוח (400 אלפי ₪) ובנה הצעיר (400 אלפי ₪). פקיד השומה לא קיבל את הסבריה וטען להפרשי הון בלתי מוסברים בסך כ- 3 מיליון ₪, אותם קבע כתוספת להכנסה החייבת בשנות המס הפתוחות 2013 ו- 2014. נציין בקצרה כי המערערת לא הביאה כל ראיה להוכחת קבלת ההלוואות, לא הוכיחה העברת הכספים ולא הביאה לעדות את בנה או את חמותה, וביהמ"ש דוחה את גרסתה בעניין.

במבזק זה נתייחס ל- 2 סוגיות העולות מפסק הדין:

1. משמעות עריכת הסכם הממון וההפרדה הרכושית בין בני הזוג.

2. ייחוס חלק משמעותי מהפרשי ההון הבלתי מוסברים לשנות המס הסגורות.

משמעות עריכת הסכם הממון ומעמדו של המערער – הבעל:

ביהמ"ש מקבל את הסכם הממון לפיו חלה הפרדה רכושית וממונית וקובע (פסקאות 48-49):

"מעת שהוצג הסכם ממון, לפיו חלה הפרדה רכושית וממונית בין המערער לבין המערערת, אין לערער על הסכם זה… לטעמי, הדיכוטומיה שיזם המערער בינו לעסקי המערערת בשנת 2005, שנים רבות לפני הגשת הצהרת הון 2014, מהימנה וסבורני כי היא איננה למראית העין בלבד."

עוד קובע ביהמ"ש (פסקה 52):

"מקבל אני את טענת המערער כי הפרשנות הראויה לסעיף 66 לפקודה – העוסק במיסוי נפרד של בני זוג, אינו קובע הסדר שלילי, אלא נוקט בפרקטיקה הניתנת לבחירתם של בני זוג."

 בהסתמך על הסכם הממון, אישורו על ידי בד"צ של קהל מחזיקי הדת, ההפרדה הרכושית והממונית שיצר, ההפרדה בין מקורות ההכנסה, קביעת המערערת כ"בן הזוג הרשום", שליחת מכתב מהמערער לפקיד השומה לפיו הוא אינו קשור להכנסות זוגתו, כל אלו שכנעו את ביהמ"ש כי יש לערוך למערער חישוב נפרד על הכנסותיו וביהמ"ש אף קובע באופן מפורש, שאינו משתמע לשתי פנים כי:

"אין לי אלא לקבוע כי המערער אינו הנישום בשומות שהוצאו, וכי אלו חלות על המערערת, ועליה בלבד."

התוצאה המעשית של קביעה זו הינה שרק המערערת, שספק אם יש לה אמצעים לתשלום המס, היא היחידה ממנה יכול פקיד השומה להיפרע ולדרוש את תשלום המס הנגזר מפסק הדין.

ייחוס הפרשי ההון הבלתי מוסברים לשנות המס הסגורות:

חשוב לציין כי הצהרות ההון שהגישו בני הזוג (בין 2004-2014) הציגו גידול בהון בסך של כ- 4 מיליון ₪ בין השנים, רובו נבע מיתרת זכות של המערערת בסך כ- 6.8 מיליון ₪, שהייתה רשומה בדוחות הכספיים של החברות שבבעלותה. המערערת טענה כי דוחות החברות הוגשו ע"י רואה החשבון עם הסתייגות והם אינם משקפים את היתרות הנכונות לזכותה.

ביהמ"ש אינו מקבל טענה זו, ומפאת קוצר היריעה לא נרחיב בדיון בעניין זה, עם זאת, מקבל ביהמ"ש את הטענה כי כ- 63% מהגידול ביתרות הזכות הינו בהתאם לגידול בין יתרת הזכות בדוח לשנת המס 2004 לבין יתרת הזכות בדוח לשנת 2012 שהינן שנים סגורות!

ונדגיש, למרות היות הדוחות מסויגים ולמרות טענות המערערת כי יתרות אלו אינן משקפות את היתרות הנכונות לזכותה, כיוון שפקיד השומה קבע שומותיו בהסתמך על היתרות לפי דוחות אלו, ביהמ"ש מקבל הסבר זה כהוכחה לכך ש- 63% מהגידול הבלתי מוסבר בהון, נצמח בשנים סגורות וקובע כי רק 37% מהגידול בהון ייוחס לשנים הפתוחות, ויחויב במס.

בשולי הדברים:

לעיתים קרובות אנו נתקלים במקרים בהם נמצאים הפרשי הון בלתי מוסברים, וכ"ברירת מחדל" הפרשי הון אלו מיוחסים לשנות המס הפתוחות, למרות שאלו נצברו לאורך שנים רבות (בתקופה שבין הצהרות ההון הנבחנות) שחלקן הגדול אף התיישנו.

פסק הדין אינו משנה את ההלכה הקובעת כי כל עוד לא הוכח אחרת על ידי הנישום, יווספו הפרשי ההון הבלתי מוסברים להכנסה החייבת בשנות המס הפתוחות, עם זאת, אין זה מחויב המציאות ובמקרים רבים ניתן להוכיח כי הפרשי ההון נצמחו בשנים סגורות ואין לפקיד השומה הסמכות לחייבם. דוגמא טובה לכך הינם, כאמור הפרשי הון שמקורם ביתרות מאזניות על פי דוחות כספיים מבוקרים, המאפשרים להוכיח כי חלק מהיתרות נצמחו בשנים סגורות.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח רונית בר, ממשרדנו.

ביה"ד האזורי (21884-07-22) קיבל ביום 11/8/2024 את תביעתם של ה"ה לוין ויעקובי (להלן – התובעים) וקבע שהשומות שהוציא להם הביטוח לאומי (להלן: ב"ל) מבוטלת והכנסתם משכ"ד מגורים בחו"ל פטורה מדמי ביטוח.

רקע חוקי

סעיף 350 קובע בין השאר כי הכנסות שכירות מחו"ל לפי סעיף 122א לפקודה פטורים מדמי ביטוח (מסלול שיעור מוגבל) (בשונה בעוד שדמי שכירות לפי שיעור מס שולי (ס' 121 לפקודה) חייבים בדמי ביטוח. בהלכת אולך של ביה"ד הארצי משנת 2012 נקבע כי הכנסה משכירות דירה בחו"ל שאינה הכנסה מעסק פטורה מדמי ביטוח, זאת אף אם בחר המבוטח לדווח לפקיד השומה על הכנסותיו אלו, בחבות רגילה (מטעמים שלא נפרטם עתה), לפי שיעור המס השולי.

(לתאור העובדות והניתוח ראו מבזק מס 907).

תמצית עובדתית

לתובעים נצמחה הכנסה מהשכרת דירות מגורים מחו"ל, והם לא בחרו בהחלת סעיף 122א לפקודה עליהם. הב"ל הוציא את קביעותיו ביחס לתובעים בזמן שכבר נתקבל פס"ד בביה"ד האזורי בעניין אולך (שקבע כי יחול פטור מדמי ביטוח על הכנסות כאמור), לאחר שהוגש עליו ערעור לביה"ד הארצי, ובטרם ניתנה על ידו הלכת אולך.

תמצית סיכומי הצדדים

• התובעים נשענו על הלכת אולך, שקבעה שאין חבות בדמי ביטוח לפיה כל הכנסה מדמי שכירות בחו"ל פטורה, ככל שלא מדובר בהכנסה מעסק. אין זה משנה המסלול שבחרו למסות את הדירה.

• לטענת הב"ל: במועד בו הוצאו השומות, היה הדין שדמי שכירות אלו חייבים בדמי ביטוח (בשונה מפסיקת האזורי), וכי פסיקת ביה"ד הארצי בעניין אולך "שגויה" ובכל אופן תחילתו פרוספקטיבית, כלומר ממועד פרסומה.

דיון והחלטה

• ביה"ד מגיע לכלל מסקנה כי ההלכה שנקבעה בפס"ד ביה"ד הארצי בעניין אולך חלה בנסיבות ההליכים שלפנינו.

• נקודת המוצא העקרונית שנקבעה בהלכת העליון בעניין מסרי היא כי: "הלכה שיפוטית חדשה היא בעלת תוקף פרוספקטיבי (תחולה לעתיד) ורטרואקטיבי (תחולה בעבר) על עניינים תלויים ועומדים".

• הב"ל הוציא קביעותיו בזמן שקיים פס"ד אזורי שקבע במקרה דומה לעניינו, כי ההכנסות פטורות מדמי בט"ל (אף שאמנם פסק דינו של ביה"ד האזורי טרם הפך לחלוט והב"ל הגיש עליו ערעור).

• ביה"ד סבור שהב"ל לא היה רשאי לנקוט בגישתו ששררה טרם ניתן פסק האזורי בעניין אולך.

• אין מקום לסטות מנקודת המוצא שנקבעה בפסיקת לפי הלכה שיפוטית חדשה תחול רטרואקטיבית על עניינים "תלויים ועומדים". אחד התובעים הגיש תביעתו טרם הערעור על פס"ד אולך ולכן מובן כי הוא "תלוי ועומד". התובע השני, אמנם הגיש התביעה לאחר מתן הלכת אולך אך ביה"ד דנן קובע כי הוא עדיין כלול בהגדרת "תלוי ועומד", ומשכך – על שני התובעים תחול הלכתו החדשה של ביה"ד הארצי בעניין אולך.

סוף דבר: התביעות מתקבלות, דין השומות שהוציא ב"ל ביחס לחיוב הכנסות התובעים מדירותיהם בחו"ל, מבוטלות.

בשולי הדברים:

התנהלותו ארוכת השנים של הב"ל בעניין חבות דמי ביטוח לאומי על הכנסות שכירות דירות למגורים, הביאה עליו את תוצאות הלכת אולך ובהמשכה את פס"ד דנן:

לאחר שהב"ל קבע כי הכנסות שכ"ד למגורים בישראל (שאינן מעסק) פטורות מדמי ביטוח בכל אופן וללא תקרה, ולא חשוב מסלול המס המדווח (בשונה מלשון הוראות החוק, דאז), הרי שביה"ד הארצי יכול לפרש באופן דומה – כי אף שלשון החוק בהשכרת נדל"ן בחו"ל מציינת במפורש את סעיף 122א,  קרי חבות במס על ההכנסה ברוטו ובניכוי פחת בלבד – הרי שהפטור יחול גם אם לא נבחר מסלול מיסוי לפי סעיף 122א ,אלא גם על חבות במסלול מס מלא.

יתרה מזו הרחבת הפטור על הכנסות שכירות בחו"ל, לפי הלכת אולך, חלה גם לפי לשון ביה"ד (ולפי מהות הכנסות השכירות בסעיף 122א עצמו כאמור בפקודת מס הכנסה) על כל סוגי השכרת הנדל"ן בחו"ל – דירות חנויות ומשרדים, ובלבד שאינה מעסק.

לפרטים נוספים ניתן לפנות למר חיים חיטמן ולרו"ח (משפטן) ישי חיבה, ממשרדנו.