מיסוי היחיד - פיצול דירת מגורים, סעיף 122(ו) – ניכוי הוצאות שכ"ד

מטרת תיקון סעיף 122 לפקודת מס הכנסה (להלן – הפקודה) באמצעות הוספת סעיף 122(ו) בתיקון 264, הינה להקל על יחידים בעלי דירה יחידה במצב דברים בו היחיד משכיר את דירתו היחידה (כאשר על הכנסתו מהשכרה זו משלם מס בשיעור 10% לפי סעיף זה) ומנגד- שוכר דירה אחרת  למגוריו.

זאת באמצעות התרת הוצאות שכ"ד פרטיות אלו (בהתאם למגבלה בסעיף) כנגד הכנסות שכ"ד מהשכרת דירתו היחידה.

(להרחבה בעניין זה ראה מבזק מס מס' 970).

כידוע בחודשים האחרונים, עקב המצב המלחמתי בצפון ובדרום, נאלצו מספר לא מבוטל של משפחות להתפנות מבתיהם ולעבור לגור במקום בטוח יותר – אם במלון או בדירת מגורים המושכרת על ידם בשוק החופשי (כמובן, תוך קבל פיצוי מהמדינה בהתאם). מצוקת דיור זו הביאה בעלי דירות מגורים גדולות המושכרות למגורים לפצל דירה אחת לשתי יחידות מגורים נפרדות ע"מ לאפשר להשכירן לשתי משפחות או משפחת אחת וזוג צעיר או לסטונדט/ים.

לאחרונה עלתה שאלה מצד אחד מלקוחותינו, כי במידה והוא משכיר דירת מגורים יחידה  שפוצלה כאמור, אשר מהווה דירה יחידה עבורו לעניין מסלול השכרת דירה 10%, ומנגד שוכר דירת מגורים למגוריו במקום אחר – האם  עדיין יוכל ליישם את הוראות סעיף 122(ו), כמתואר לעייל, ולנכות את דמי השכירות ששילם, מהכנסותיו מהשכרת דירתו שפוצלה.

מובן כי הכל במגבלות ותנאי הסעיף (בין היתר, התקרה – התשלום ששילם או 90,000 ₪ בשנה/ 7,500 ₪ בחודש, כנמוך מביניהם).

לדעתנו: ראשית, יש לבחון כי פיצול כאמור של הדירה והכנסות שכ"ד מהשכרת שתי יחידות המגורים לא משתכללת לכדי הכנסה מעסק. במידה וכן, הרי שתחולת סעיף 122 לפקודה איננה רלוונטית לרבות סעיף 122(ו) לפקודה.

יש להניח כי במרבית המקרים ובהשכרה שאינה בגדר airbnb המסקנה תהא שאין מדובר בהכנסה מעסק.

שנית, הוראת הסעיף אינן קובעות מהי "דירה יחידה" לעניין זה, אלא מפנות להגדרת "דירה יחידה" שבסעיף 9(ג1ג)(4) בחוק מיסוי מקרקעין (להלן – חוק מסמ"ק) לעניין חיוב במס רכישה ברכישת דירת מגורים.

לפיכך, יש לבחון את תכלית ההוראה שבסעיף 9 לחוק מסמ"ק. קרי, האם פיצול פיזי של דירה יחידה אחת לשתי יחידות מגורים כאמור בנסיבות המקרה פוסל את הדירה מלהיות "דירה יחידה" לעניין סעיף 9 בחוק מסמ"ק.

ככל ופיצול והשימוש בדירת המגורים נעשה בהתאם להוראות התב"ע ובהוראות החקיקה הכללית והעירונית החלים במקרה זה, ובהנחה שמנהל מסמ"ק יראה  בדירה כולה עדיין כדירת מגורים אחת לעניין חוק מסמ"ק, הרי שלטעמינו כך יחול גם לעניין החלת ההטבה לפי סעיף 122(ו) לפקודה כדלעייל.

עם זאת, עפ"י עמדת רשות המיסים בנושא פיצול דירות והפסיקות בנושא, במידה ופיצול כאמור נעשה ללא היתר ובסטייה מתנאי החוק הכללי (למשל, חוק תכנון ובנייה) והתב"ע החל על אותה דירה, יכולה לעלות טענה מצד מנהל מסמ"ק כי אומנם היעוד התכנוני לגבי השימוש בנכס מתקיים (קרי, מדובר מלכתחילה בדירה המיועדת למגורים, ו"ע 17-03-52894 שטיין ואח' נ' מנהל מסמ"ק ת"א) אולם לא מדובר בדירת מגורים אחת כפי יעודה, ולפיכך איננה עומדת בתנאי סעיף 9 לחוק מסמ"ק ולכן לא תעמוד בתנאי סעיף 122(ו) לפקודה כדירה יחידה.

לפיכך, טרם פיצול דירת מגורים למספר יחידות מגורים נפרדות (גם אם באופן זמני) והשכרתן, מומלץ להתייעץ בקשר להיבטי המס, הן מצד מס הכנסה והן מצד מיסוי מקרקעין.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) יובל אבוחצירא, ממשרדנו.