מיסוי בינלאומי - ביצוע התאמה משנית בשומות מס הכנסה – האם בסמכות?

ב- 30 ליוני 2024, ניתן בביהמ"ש המחוזי פסק דין בעניין ווסטרן דיגיטל ישראל בע"מ העוסק בעיקרו בקביעת שווי שוק בעסקה בינלאומית וסמכות פקיד השומה לבצע התאמה משנית כתוצאה מקביעת שווי העסקה.

להלן עיקרי פסק הדין וסוגיות העולות ממנו:

המחלוקת בקליפת האגוז: המחלוקת המרכזית בפסק הדין נוגעת לשווי השוק של טכנולוגיה שפיתחה חברת ווסטרן דיגיטל ישראל בע"מ ("המערערת"). טכנולוגיה זו  נמכרה בשנת 2014 לחברה קשורה תושבת ארה"ב, SanDisk Technologies, בתמורה ל- 35 מיליון דולר.

המשיב, פקיד השומה, קבע כי התמורה שנקבעה בין הצדדים אינה משקפת את שווי שוק הנכס הנמכר וכי שוויו למעשה הינו 136 מיליון דולר, בהתבסס על הערכת שווי שבוצעה ע"י מומחה חיצוני ששכרה רשות המיסים לצורך כך.

בהתאם לקביעתו זו, קבע פקיד השומה כי מכיוון שבפועל גבתה המערערת "רק" את סכום התמורה שנקבעה בין הצדדים, יש לבצע "התאמה משנית" ולראות בהפרש בין הסכומים האמורים כהלוואה שנתנה המערערת לחברה הקשורה בגינה יש לזקוף הכנסת ריבית רעיונית מידי שנה (בשנות השומה 2014 – 2017).

דיון והכרעה: ביהמ"ש מנתח את הערכות שווי הטכנולוגיה הנמכרת שהוצגו לו משני הצדדים ואת טענות פקיד השומה באשר להנחות שונות בהערכת השווי שהציגה המערערת שאינן נכונות לטעמו,  חלקה היחסי של המערערת בטכנולוגיה הנמכרת (שהייתה בבעלות חברה קשורה בעת המכירה בשנת 2014), יתרת אורך חיי הטכנולוגיה והשפעת פעולות ייצור והפצה על שווי הממכר.

כב' השופט קירש קובע כי יש לתקן את השומה שהוציא פקיד השומה כך ששווי הטכנולוגיה שנמכרה יחושב על בסיס הערכת השווי שביצעה מערערת, תוך שימוש בפרמטרים השונים בחלקם מזו ששימשה את המערערת לצורך קביעת השווי, כך שהחישוב המתוקן מניב תוצאה לפיה שווי הממכר הוא כ- 62.2 מיליון דולר.

חיוב בגין התאמה משנית: לאחר הדיון המהותי, פסק הדין דן בסוגיית ההתאמה המשנית וחיוב המס על הלוואות רעיוניות בין חברות קשורות.

כאמור, פקיד השומה בשומתו קבע כי הפער בין סכום התמורה ששולמה בפועל למערערת לבין הסכום התמורה שקבע בשומתו, מהווה למעשה הלוואה שנתנה המערערת לחברה הקשורה וזקף בגינה בכל אחת משנות השומה הכנסות ריבית רעיוניות בשיעור 3%.

המערערת טענה כי אין מקור חוקי מפורש המאפשר לפקיד השומה להטיל מס על עסקת הלוואה רעיונית שלא התקיימה במציאות.

ביהמ"ש דוחה טענה זו, בהסתמכו על פס"ד קונטירה טכנולוגיות בע"מ (ראו מבזק מספר 732 ו- 767) וקובע כי פקיד השומה שואב את סמכותו לביצוע התאמה משנית מתוך הוראות סעיף 85א לפקודה. ואולם, לעניין שיעור הריבית, נסמך ביהמ"ש על הלוואות "אמיתיות" אחרות שהעניקה החברה לחברות הקבוצה בהן שיעור הריבית היה נמוך מזה שקבע פ"ש, וקובע שיש לבצע את ההתאמה המשנית בהתאם לשיעור ריבית זה.

תובנות נוספות מפסק הדין:

• ביהמ"ש אינו מנתח לעומק את סמכותו של פקיד השומה לבצע התאמה משנית הנגזרת משומתו, אלא נסמך על פסיקת ביהמ"ש העליון בהלכת קונטירה. מעניין לראות האם יתקיים דיון מהותי בעליון באשר לסמכותו של פקיד השומה לביצוע התאמה משנית זו אילו תערער המערערת על פסק דינו דנן במחוזי לביהמ"ש העליון. להתאמה המשנית עשויה להיות השלכה מהותית על חבות המס של החברה.

• פסק הדין מדגיש את החשיבות של קביעת שווי נכסים בעסקאות בינלאומיות ובכלל, בדרך של ביצוע עבודה כלכלית מנומקת ומפורטת, בעוד מועד. ההחלטה להקטין את השווי המוערך על ידי פ"ש מדגישה את הצורך בהערכות מדויקות והוגנות המתחשבות בכלל הגורמים הרלוונטיים.

לא בטוח שתוצאת פסק הדין היתה זהה אילו המערערת היתה מציגה לפ"ש ולבית המשפט הערכת שווי פחות מנומקת או כזו שנעשתה בדיעבד לאחר סיכום תנאי העסקה.

• בשלהי פסק הדין דן ביהמ"ש בנטל ההוכחה שחל על הצדדים. ביהמ"ש נותן משקל רב להערכת השווי המלאה והמנומקת שהחזיקה המערערת ושעליה נסמכה בקביעת סכום העסקה הנדונה ולכאורה מחיל על פקיד השומה את חובת הראיה בשל כך (על אף שאינו מקבל את עמדת המערערת).

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטנית) סאלי חדד גליבטר ולרו"ח (עו"ד) גדי אלימי, ממשרדנו.