מארק, עולה חדש מקנדה, מקבל קצבה חודשית מקרן פנסיה קנדית. מארק פנה אל רואה החשבון שלו בשאלה מה דין הקצבה שהוא מקבל לצרכי מס בישראל, שהרי הוא פטור מהכנסות ורווחים שמקורם מחוץ לישראל במשך 10 שנים ממועד עלייתו לישראל ("תקופת ההטבות").

סעיף 4א(א)(8) לפקודה קובע שמקום הפקת הכנסה מקצבה הוא מקום מושבו של המשלם, קרי קנדה; סעיף 14(א) לפקודה קובע כי יחיד שהיה לתושב ישראל לראשונה או לתושב חוזר ותיק ("יחיד מוטב") יהיה פטור ממס בגין הכנסה שמקורה בחו"ל משך 10 שנים. לפיכך, מארק אכן פטור בישראל בגין הקצבה בעשר שנותיו הראשונות כתושב ישראל.

מה דין הקצבה בתום תקופת ההטבות? סעיף 9ג לפקודה קובע כי סכום המס על קצבה שמקורה מחוץ לישראל שמקבל יחיד מוטב, בשל עבודתו במדינת חוץ, לא יעלה על סכום המס שהיה משלם על אותה קצבה במדינה שבה משולמת הקצבה, אילו היה נשאר תושב אותה מדינה.

כלומר, אף לאחר תקופת ההטבות, ישלם מארק בגין הקצבה, בשתי המדינות יחד, לא יותר מסכום המס שהיה משלם בגין הקצבה בקנדה, אילו היה נשאר תושב קנדה (מס פרוגרסיבי עד לשיעור של 33% בתוספת מס פרובנציאלי).

בנוסף, כאשר מקבל הפנסיה הוא יחיד מוטב לאחר תקופת ההטבות או שאינו יחיד מוטב, התשובה לשאלה מה דינן של קצבאות המתקבלות ממדינות זרות (מהמוסד לביטוח לאומי במדינה הזרה, מגופי פנסיה או מגופים פרטיים) בידי תושב ישראל בשל שהותו ועבודתו במדינה הזרה ובגין סכומים שהופקדו עבורו לחיסכון פנסיוני או למוסד לביטוח סוציאלי במדינה הזרה, נעוצה באמנת המס בין ישראל לבין המדינה משלמת הקצבה, בדין הפנימי של המדינה הזרה משלמת הקצבה.

באמנות למניעת מיסי כפל עליהן חתומה ישראל, ישנה התייחסות ספציפית לזכויות המיסוי של כל אחת מהמדינות, המדינה המשלמת (מדינת המקור) ומדינת התושבות של מקבל הקצבה (מדינת התושבות), באשר לתשלומי הקצבה. אמנת המודל של ארגון ה- OECD, עליה מבוססות מרבית האמנות של ישראל, קובעת כי תשלומי פנסיה יתחייבו על בסיס תושבות, כלומר, זכות המיסוי הבלעדית הינה למדינת התושבות של מקבל הפנסיה. כך לדוגמא, באמנה בין ישראל לבין ארה"ב, נקבע כי זכות המיסוי הבלעדית היא למדינת התושבות של מקבל הקצבה. בהתאם לאמור לעיל, יחיד מוטב המקבל פנסיה שמקורה בארה"ב (שאינה תשלומים סוציאליים ואיננה בגין שירות בתפקיד ממשלתי), יהא פטור ממס בגינה הן בארה"ב והן בישראל. באותו אופן, קובעת האמנה עם צרפת כי ניתן לחייב במס קצבאות רק במדינת התושבות של מקבל הקצבה. אמנת המס בין ישראל לבין ארה"ב קובעת פטור מלא בשתי המדינות על תשלומי ביטוח סוציאלי וקצבאות ציבוריות.

לעומת זאת, אם נחזור למארק, האמנה בין ישראל לבין קנדה, משמרת את זכות המיסוי למדינת המקור, קנדה, וקובעת כי ניתן לחייב במס קצבה לפי הנמוך מבין 15% מסכום הקצבה לבין המס שהיה משולם על הקצבה לו המקבל היה תושב קנדה.

נזכיר שכאשר מדובר בקצבה מביטוח סוציאלי (ביטוח לאומי), צו מס הכנסה (פטור ממס על תקבולי ביטוח סוציאלי מחוץ לישראל), קובע בסעיף 1 כי תקבולי ביטוח סוציאלי המתקבלים בישראל מרשויות מדינה זרה ואינם חייבים במס במדינה המשלמת, יהיו פטורים ממס בישראל.  עוד נזכיר כי אם מקבל הקצבה, הינו תושב ישראל ללא מעמד מיוחד, יוכל ליישם את הוראות סעיף 9ב לפקודה, הקובע פטור ממס עבור 35% מסכום הקצבה, בכפוף לתנאי הסעיף.

סוגייה זו של תשלום מס בגין קצבאות במדינה המשלמת, עשויה להיות משמעותית ורלוונטית הן כאשר מקבל הקצבה הוא יחיד מוטב, אשר עשוי להיות פטור ממס בישראל בגין קצבה זו, או כאשר חבות המס בישראל נמוכה מזו הקבועה בדין הפנימי של המדינה המשלמת, או אז עלול היחיד לשלם בחו"ל, מס עודף שאינו בר זיכוי בישראל.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (עו"ד) גדי אלימי ולרו"ח (משפטנית) סאלי חדד גליבטר, ממשרדנו.