בחלק א' – (מבזק מספר 701) דנו בהיבטי מיסוי העולים, בהקשר המיסוי הבינלאומי, מתוך הוראות סעיף 3(ט1) לפקודה (משיכת בעלים) ומתוך הוראות חוזר מס הכנסה 7/2017 הדן בנושא.
חלק ב' הנוכחי – יעסוק בקשר שבין משיכת הבעלים להוראות סעיף 75ב (חנ"ז).
דוגמא: חנ"ז המוחזקת על ידי א' בשיעור של 60% ועל ידי ב' בשיעור של 40% הרוויחה בשנת 2017 סך של 1,000. באותה שנה משך א' כספים בסך של 1,000. בתום שנת 2017, ממוסים א' וב', כל אחד על חלקו, בגין דיבידנד רעיוני בחנ"ז. בסוף שנת 2018, ובהנחה שאין רווחים נוספים, א' ממוסה על פי סעיף 3(ט1) בגין יתרת החובה. האם המיסוי יחול על כל סכום המשיכה (1,000)? האם רק על ההפרש שבין סכום המשיכה לדיבידנד הרעיוני שמוסה (ובסה"כ 400)? או שכלל לא יחול מיסוי?
ראשית ניתן לטעון, כי בסוף שנת 2017 לא קיים דיבידנד רעיוני מחנ"ז (לשני בעלי המניות) מכיוון שלא קיימים "רווחים שלא שולמו" עפ"י ההגדרה, משום שרווחי החברה לאותה שנה "שולמו לבעלי הזכויות בה" ואף היוו (גם אם במועד מאוחר יותר) דיבידנד בידי המקבל.
ואם בכל זאת ימוסו רווחי החנ"ז בשנת 2017, הרי במועד החיוב לפי סעיף 3(ט1) – סוף 2018, ניתן לטעון כי אין למסות את א' בגין המשיכה, מכיוון שעפ"י ההגדרה בסעיף 3(ט1) "משיכה מחברה" אינה כוללת משיכה המהווה הכנסה אשר חויבה במס ולעניינינו – ניתן לטעון שכל המשיכה בסך 1,000 חויבה במס בעבר (על ידי א' וב') ואין דרישה חוקית לפיה דווקא מושך הכספים חויב במס בעצמו. בכל מקרה, ראוי שפטור כאמור יחול לכל הפחות לגבי ה-600 שמוסו על ידי א' בעבר.
ניתן גם לטעון שמבחינה מיסויית, חיובו של א' בדיבידנד רעיוני של 600, משמעותו קבלת דיבידנד והחזרתו לחברה כהלוואת בעלים (שהרי הרווחים לא נמשכו בפועל). במצב דברים זה, ממילא בשלב חישוב ההכנסה עפ"י פסקה (6) לסעיף 3(ט1), יש לקזז יתרות זכות והלוואות בעלים של בעל המניות כנגד סכום המשיכה החייב במס.
חיזוק נוסף ניתן למצוא בהוראות החנ"ז עצמן – סעיף 75ב(ד) קובע כי אם "שולם דיבידנד בפועל" לבעל מניות מתוך רווחים שחויבו על ידו כדיבידנד רעיוני, יש להפחית מהדיבידנד בפועל את הדיבידנד הרעיוני שחויב. מנגד, תיתכן טענה כי אין מדובר בדיבידנד ששולם בפועל, אלא בדיבידנד רעיוני לפי סעיף 3(ט1).

במקרה הפוך המצב בעייתי לא פחות – נניח שנלקחה בשנת 2017 הלוואה על ידי א' בסך של 1,000 על חשבון רווחים צפויים עתידיים, ואכן בשנת 2019 נצמחו אותם רווחים צפויים של 1,000. בתום שנת 2018 א' אמור להיות ממוסה בגין ההלוואה שנטל.
בתום שנת 2019 אמורים להיות ממוסים שני בעלי מניות על חלקם ברווחי החנ"ז. הדעת נותנת כי לפחות לגבי א' לא יחול מיסוי נוסף כיוון שהוא מוסה בעבר, אבל לשון החוק אינה מסדירה זאת מפורשות.
אם ייטען כי מיסויו של א' לפי 3(ט1) מקטין ממילא את הרווחים בני המיסוי בהתאם להוראות החנ"ז, כיוון שאלו חולקו לכאורה כדיבידנד, אזי גם ב' לא אמור להיות ממוסה על חלקו ברווחי החנ"ז.
אם אכן משיכת בעלים מקטינה את סכום הרווחים שלא שולמו לצורכי מיסוי בעלי השליטה בחנ"ז, הרי אם קיים בעל מניות תושב חוץ והוא זה אשר נוטל הלוואה מהחברה (ואינו מחויב בד"כ במדינת מושבו) עדיין ייגרעו רווחי החנ"ז בסכום המשיכה – שכן הוראות סעיף 3(ט1) חלות לכאורה גם על תושב חוץ, מבלי שהוא ימוסה בגין המשיכה (בשל היותו תושב חוץ). במקרה כזה בעל המניות הישראלי ייצא נשכר מכך ולא יחול לגביו מיסוי רעיוני של דיבידנד מחנ"ז. כאשר ההלוואה תוחזר בעתיד (לאחר מועד חיובה הרעיוני כאמור), לא יראו בה הכנסה פאסיבית של החברה אלא, לצורכי מס, כיתרת זכות חדשה של בעל המניות הזר.
לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) אייל סנדו, ממשרדנו.