מבזק מס מספר 649 - 7.7.2016

ביום 12/6/2016 ניתן פס"ד בעניין תשעה מיליון (איי די איי חברה לביטוח בע"מ) נ' יוסף שטרסברג, חב' ליסינג שלמה כאל, ורשות המיסים, בערעורה של הראשונה על חיובה להוסיף מע"מ, על פי פס"ד בביהמ"ש לתביעות קטנות, כפי שיתואר:
פסק הדין עוסק במקרה שכיח למדי של תוצאות אירוע בהיבטי מע"מ, בו רכב שהוחכר לחוכר ע"י חברת ליסינג ניזוק בתאונה ונקבע כ"אובדן מוחלט" – טוטאל לוס, בשפה השגורה בפינו כיום.
יוסף שטרסברג (החוכר) חתם ביולי 2010 על הסכם חכירת רכב עם חברת הליסינג לפיו חכר רכב למשך 30 חודשים: שילם במעמד ההסכם כ – 8,500 ₪, התחייב לשלם 30 תשלומים חודשיים ע"ס כ – 1,400 ₪ וכן ניתנה לו אופציה לרכישת הרכב תמורת סך כ- 50,000 ₪.
יובהר, כי כל התשלומים הנ"ל כוללים מע"מ וסכום המע"מ מועבר לרשות המיסים ע"י חברת הליסינג. עוד יובהר כי הסכם החכירה קובע כי החוכר יבטח את הרכב בביטוח מקיף וישעבד את הפיצוי, לו יהיה זכאי ע"פ הפוליסה, לחברת הליסינג.
כן נקבע כי במקרה של אובדן מוחלט, עודף תשלום יושב לחוכר וחוסר יושלם על ידו לחברת הליסינג (הפיצוי נקבע על פי שווי הרכב באותו מועד).
ביולי 2011 ארעה תאונת דרכים, הרכב ניזוק ונקבע כ"אובדן מוחלט". בהתאם להסכם החכירה, במקרה של אובדן מוחלט, רואים בחוכר כאילו הקדים את מימוש האופציה והוא מחויב לשלם לחברת הליסינג את יתרת דמי החכירה החודשיים וכן את התשלום עבור מימוש האופציה.
חברת הליסינג הוציאה לחוכר ח-ן מס כולל מע"מ על מלוא הסכומים כאמור.
חברת הביטוח שילמה לחברת הליסינג (עקב שיעבוד הפוליסה) את כספי הביטוח (ע"פ שווי הרכב למועד האירוע), אך הפחיתה מהם את סכום המע"מ.
התוצאה היא כי החוכר נדרש להשלים סכום זה מכיסו לחברת הליסינג.
לטענת חברת הביטוח, התשלום לו היא מחויבת לחברת הליסינג הינו פיצוי נזקי, שאינה מהווה עסקה חייבת לפי חוק מע"מ ולכן היא הפחיתה את סכום המע"מ מהתשלום, שהעבירה לחברת הליסינג.
הבסיס לטענותיה הינו כי פיצוי נזקי, המהווה תשלום שנגרם תוך מימוש כפוי של נכס עקב פגיעה בו, אינו חייב במע"מ, כיוון שאינו בא בגדר "מכר" כהגדרתו בחוק מע"מ, ולפיכך הינו פטור ממע"מ [הלכת יבולי גליל בע"מ (ע"א 8119/06), הלכת חברת אול שירותים (ע"א 1694/92)].
החוכר הגיש תביעה נ' חברת הביטוח ונגד חברת הליסינג וטען כי על חברת הביטוח לשלם לו את סכום המע"מ ולחילופין כי לא עליו לשאת בתשלום המע"מ אלא חברת הליסינג. ביהמ"ש לתביעות קטנות קיבל את תביעתו והורה לחברת הביטוח לשלם לחוכר את סכום המע"מ. חברת הביטוח הגישה הערעור דנן על קביעה זו.
בכל מקרה הוסכם על הצדדים כי בכל הכרעה יחול החיוב על חברת הביטוח או חברת הליסינג ולא על החוכר.
ביהמ"ש דוחה את ערעור חברת הביטוח וקובע כי יש להפריד את התשלומים שבוצעו על פי מהותם:

1. תמורה שמשלם החוכר לחברת הליסינג במסגרת עסקה על פי חוזה החכירה: תמורה זו מהווה מימוש של האופציה ל"רכישת הרכב" וחייבת במע"מ. לפיכך, בדין הוציאה חברת הליסינג לחוכר חשבונית מס בתוספת מע"מ.
2. תשלום שמשלמת חברת הביטוח לחוכר, בעל הפוליסה, על פי חוזה הביטוח: אין מדובר בפיצוי נזיקי לחברת הליסינג. משניזוק הרכב והוכרז כ"אובדן מוחלט", מוטלת חובה על חברת הביטוח לשלם לחוכר, בעל הפוליסה, את כספי הביטוח, בהתאם לשוויו של הרכב באותו מועד. אמנם התשלום מבוצע בפועל ישירות לחברת הליסינג עקב שיעבוד הפוליסה, ומהווה תשלום ע"ח חובו של החוכר כאמור בסעיף 1 לעיל.

משמע כי על חברת הביטוח לשלם לחוכר, בהיותו אדם פרטי, (באמצעות העברה ישירה לחברת הליסינג) את מלוא כספי הביטוח והיא אינה רשאית להפחית מהם את סכום המע"מ.
נוסיף כי גם רשות המיסים היתה מעורבת בהליך ונדרשה להציג את עמדתה, במיוחד לאור החלטה דומה קודמת משנת 2008 בעניין חברת הביטוח איילון, בה קבעה כי חלק מתשלומי חברת הביטוח, אכן לא ישאו מע"מ. רשות המיסים חזרה בה מקביעתה הקודמת והתיישרה עם עמדת בית משפט זה.
ביהמ"ש קובע כי גם אם עמדתה הקודמת של רשות המיסים היתה מתבררת כשגויה כולה, הרשות אינה מנועה מלחזור בה ולתקן את אותה החלטה שגויה, כדברי ביהמ"ש העליון בבג"צ ארצי נ. הרמטכ"ל (בג"צ 10773/03): "רשות ציבורית המגלה כי פעלה מחוץ לגדרי הדין, חייבת לתקן את נוהלי פעולתה, וליישר קו עם הוראות הדין המחייבות…" וכן נקבע בהלכת ש.י. סימון (ע"א 8150/11).

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח רונית בר ולרו"ח (משפטן) ישי חיבה, ממשרדנו.

ביום 12/6/2016 ניתן פס"ד בעניין תשעה מיליון (איי די איי חברה לביטוח בע"מ) נ' יוסף שטרסברג, חב' ליסינג שלמה כאל, ורשות המיסים, בערעורה של הראשונה על חיובה להוסיף מע"מ, על פי פס"ד בביהמ"ש לתביעות קטנות, כפי שיתואר:
פסק הדין עוסק במקרה שכיח למדי של תוצאות אירוע בהיבטי מע"מ, בו רכב שהוחכר לחוכר ע"י חברת ליסינג ניזוק בתאונה ונקבע כ"אובדן מוחלט" – טוטאל לוס, בשפה השגורה בפינו כיום.
יוסף שטרסברג (החוכר) חתם ביולי 2010 על הסכם חכירת רכב עם חברת הליסינג לפיו חכר רכב למשך 30 חודשים: שילם במעמד ההסכם כ – 8,500 ₪, התחייב לשלם 30 תשלומים חודשיים ע"ס כ – 1,400 ₪ וכן ניתנה לו אופציה לרכישת הרכב תמורת סך כ- 50,000 ₪.
יובהר, כי כל התשלומים הנ"ל כוללים מע"מ וסכום המע"מ מועבר לרשות המיסים ע"י חברת הליסינג. עוד יובהר כי הסכם החכירה קובע כי החוכר יבטח את הרכב בביטוח מקיף וישעבד את הפיצוי, לו יהיה זכאי ע"פ הפוליסה, לחברת הליסינג.
כן נקבע כי במקרה של אובדן מוחלט, עודף תשלום יושב לחוכר וחוסר יושלם על ידו לחברת הליסינג (הפיצוי נקבע על פי שווי הרכב באותו מועד).
ביולי 2011 ארעה תאונת דרכים, הרכב ניזוק ונקבע כ"אובדן מוחלט". בהתאם להסכם החכירה, במקרה של אובדן מוחלט, רואים בחוכר כאילו הקדים את מימוש האופציה והוא מחויב לשלם לחברת הליסינג את יתרת דמי החכירה החודשיים וכן את התשלום עבור מימוש האופציה.
חברת הליסינג הוציאה לחוכר ח-ן מס כולל מע"מ על מלוא הסכומים כאמור.
חברת הביטוח שילמה לחברת הליסינג (עקב שיעבוד הפוליסה) את כספי הביטוח (ע"פ שווי הרכב למועד האירוע), אך הפחיתה מהם את סכום המע"מ.
התוצאה היא כי החוכר נדרש להשלים סכום זה מכיסו לחברת הליסינג.
לטענת חברת הביטוח, התשלום לו היא מחויבת לחברת הליסינג הינו פיצוי נזקי, שאינה מהווה עסקה חייבת לפי חוק מע"מ ולכן היא הפחיתה את סכום המע"מ מהתשלום, שהעבירה לחברת הליסינג.
הבסיס לטענותיה הינו כי פיצוי נזקי, המהווה תשלום שנגרם תוך מימוש כפוי של נכס עקב פגיעה בו, אינו חייב במע"מ, כיוון שאינו בא בגדר "מכר" כהגדרתו בחוק מע"מ, ולפיכך הינו פטור ממע"מ [הלכת יבולי גליל בע"מ (ע"א 8119/06), הלכת חברת אול שירותים (ע"א 1694/92)].
החוכר הגיש תביעה נ' חברת הביטוח ונגד חברת הליסינג וטען כי על חברת הביטוח לשלם לו את סכום המע"מ ולחילופין כי לא עליו לשאת בתשלום המע"מ אלא חברת הליסינג. ביהמ"ש לתביעות קטנות קיבל את תביעתו והורה לחברת הביטוח לשלם לחוכר את סכום המע"מ. חברת הביטוח הגישה הערעור דנן על קביעה זו.
בכל מקרה הוסכם על הצדדים כי בכל הכרעה יחול החיוב על חברת הביטוח או חברת הליסינג ולא על החוכר.
ביהמ"ש דוחה את ערעור חברת הביטוח וקובע כי יש להפריד את התשלומים שבוצעו על פי מהותם:

1. תמורה שמשלם החוכר לחברת הליסינג במסגרת עסקה על פי חוזה החכירה: תמורה זו מהווה מימוש של האופציה ל"רכישת הרכב" וחייבת במע"מ. לפיכך, בדין הוציאה חברת הליסינג לחוכר חשבונית מס בתוספת מע"מ.
2. תשלום שמשלמת חברת הביטוח לחוכר, בעל הפוליסה, על פי חוזה הביטוח: אין מדובר בפיצוי נזיקי לחברת הליסינג. משניזוק הרכב והוכרז כ"אובדן מוחלט", מוטלת חובה על חברת הביטוח לשלם לחוכר, בעל הפוליסה, את כספי הביטוח, בהתאם לשוויו של הרכב באותו מועד. אמנם התשלום מבוצע בפועל ישירות לחברת הליסינג עקב שיעבוד הפוליסה, ומהווה תשלום ע"ח חובו של החוכר כאמור בסעיף 1 לעיל.

משמע כי על חברת הביטוח לשלם לחוכר, בהיותו אדם פרטי, (באמצעות העברה ישירה לחברת הליסינג) את מלוא כספי הביטוח והיא אינה רשאית להפחית מהם את סכום המע"מ.
נוסיף כי גם רשות המיסים היתה מעורבת בהליך ונדרשה להציג את עמדתה, במיוחד לאור החלטה דומה קודמת משנת 2008 בעניין חברת הביטוח איילון, בה קבעה כי חלק מתשלומי חברת הביטוח, אכן לא ישאו מע"מ. רשות המיסים חזרה בה מקביעתה הקודמת והתיישרה עם עמדת בית משפט זה.
ביהמ"ש קובע כי גם אם עמדתה הקודמת של רשות המיסים היתה מתבררת כשגויה כולה, הרשות אינה מנועה מלחזור בה ולתקן את אותה החלטה שגויה, כדברי ביהמ"ש העליון בבג"צ ארצי נ. הרמטכ"ל (בג"צ 10773/03): "רשות ציבורית המגלה כי פעלה מחוץ לגדרי הדין, חייבת לתקן את נוהלי פעולתה, וליישר קו עם הוראות הדין המחייבות…" וכן נקבע בהלכת ש.י. סימון (ע"א 8150/11).

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח רונית בר ולרו"ח (משפטן) ישי חיבה, ממשרדנו.

לאחרונה פורסמה החלטת מיסוי (מספר 5326/16) שעניינה תחולת פרק הנאמנויות בפקודה על הסדרים משפטיים מסוגים שונים. כרקע לדברים נציין כי ביום 26/10/2009 פרסמה רשות המסים הבהרה בעניינים שונים הקשורים לנאמנויות ובכללם בעניין
אי תחולתו של פרק הנאמנויות על הסדר מסוג של שליחות.
באופן כללי, רשות המסים מבחינה בין שני סוגי הסדרים:

1. הסדר שבמסגרתו הנאמן מקבל לידיו נכסים וכספים מיוצר הנאמנות, לטובת ניהולם וייעודם לנהנים שונים כפי שנקבע בכתב הנאמנות (או בכל מסמך דומה אחר), ועל הסדר זה חלות הוראות פרק הנאמנויות;
2. הסדר מסוג של שליחות, בו מדובר בפעולה "עיוורת" של השלוח (שאינו מוגדר כנאמן) משמש כזרועו הארוכה ופועל עבור שולחו (שאינו מוגדר כיוצר).

בהבהרה לעיל נעשה ניסיון לגבש תבחינים שונים שישמשו כלי עזר לאבחנה בין שני סוגי ההסדרים, על אף שלעתים הגבול יכול להיות דק (בין שליחות לבין נאמנות הדירה למשל).
נציין, כי ייתכנו מקרים בהם סיווג לא נכון של ההסדר (למשל – כנאמנות במקום כשליחות), עשוי להוביל לעיוותים שונים ואף למצבים קיצוניים. למשל – כאשר חברה ישראלית יוצרת נאמנות ומקנה לה השקעה בחברה ישראלית אחרת: אם מדובר בנאמנות עליה חלות הוראות הפרק, עצם יצירת הנאמנות עשוי להוביל לאירוע מס במישור החברה (מס חברות, כמכירה) ובעלי מניותיה (כדיבידנד רעיוני) [סעיף 75יג לפקודה]. בנוסף, דיבידנד המחולק לנאמנות מהחברה המושקעת יהיה חייב בשיעור של 25% עד 30% (כדיבידנד בידי יחיד) זאת בנוסף לשיעור דומה שיחול בעת חלוקת דיבידנד מהחברה שקיבלה בפועל את הדיבידנד (היא הנהנית והיוצרת בנאמנות) לבעלי מניותיה.
ככל שמדובר בהסדר מסוג של שליחות, הרי שאין אירוע מס בהקניה עצמה וחלוקת הדיבידנד אמורה להיות פטורה ממס (דיבידנד בין שתי חברות ישראליות).
החלטת המיסוי בהחלט מעשירה את המשתמש ומעניקה כלים להבחנה בין שני סוגי ההסדר, בהביאה מספר דוגמאות מהשטח לשני הסוגים האמורים.
ניתן להבין למשל כי הסדר לפיו לנאמן/שלוח אין יכולת ממשית לפעול בנכסים שהועברו לו, אלא באישור ספציפי של הלקוח לכל פעולה, ובמיוחד אם ללקוח עצמו יש יכולת לביצוע פעולות באופן עצמוני- שהרי אז מדובר בהסדר שליחות. כך למשל יהא אם מדובר בחשבון בנק המוגדר כחשבון נאמנות (בבעלות חברת הנאמנות) לטובת הנהנה, ובמיוחד אם לנהנה יש יכולת פעולה בלתי מוגבלת בחשבון.
כמו כן קובעת החלטת המיסוי, כי הסדר מסוג של החזקה פאסיבית של נכס או מזומן על ידי נאמן, ולו רק לצורך הבטחת קיומו של חוב או מחויבות של צד לעסקה, תיחשב להסדר של שליחות. כך למשל מדובר בנאמן המחזיק חלק מתמורה עפ"י חוזה לשחרור בהתקיים תנאים מסוימים (Escrow); נאמן המחזיק בטוחות לטובת משקיעים / נהנים / עמיתים בקרנות השקעה מסוימות או תעודות סל על מנת להבטיח את התחייבות המנפיק/הקרן; החזקות ניירות ערך במסגרת חסימה לתקופה נדרשת עפ"י הפקודה (סעיף 103 למשל); וכיו"ב.
לעומת זאת, פרק הנאמנויות כן יחול על הסדרים בהם לנאמן יש תפקיד מרכזי בניהול הנכסים וייעודם לנהנים עפ"י הנחיות שניתנו, ובמיוחד כאשר בתקופת החזקת הנכסים וניהולם אין לנהנה או ליוצר יכולת השפעה מכרעת או מהותית.
כך למשל – הקמת קרנות פרטיות במסגרת צוואת המוריש, או כאשר הנהנים מוגבלים ביכולתם לנהל את נכסיהם, קרן לתשלום מזונות, וכו'.
במקרים שתוארו בהחלטה, נראה כי מדובר בנסיבות בהן יוצר הנאמנות/הקרן נפרד מהנכס (וככל הנראה מיכולת השליטה עליו) והנהנים טרם קיבלו חזקה עליו, וזו מהות הנאמנות בד"כ.
אגב, החלטת המיסוי קובעת הוראות בדבר חובת הנהנה (לקוח חברת הנאמנות במקרה המדובר) לדיווח על הכנסותיו שהופקו במסגרת הנאמנות או על נכסיה, במסגרת הצהרת ההון.
ראוי היה לציין כי חובות אלו חלות על הלקוח באותם הסדרים שסווגו כשליחות, שהרי הכנסות ונכסי נאמנות, עליה חלות הוראות פרק הנאמנויות, מדווחים ממילא במסגרת דוחות הנאמנות או הצהרת הון של הנאמנות (אם זו תידרש להגישה).

לצוות משרדנו ניסיון רב בנושא מיסוי נאמנויות, לרבות ניהול הסדרי מס מול רשות המסים המעניקים וודאות בסביבת הוראות המיסוי החדשניות והמורכבות.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) אייל סנדו ולרו"ח (עו"ד) גדי אלימי, ממשרדנו.

במסגרת ניסיון המדינה להכניס לשוק הדיור להשכרה למגורים לטווח ארוך, גורמים גדולים כולל מוסדיים, ומתוך כוונה לאפשר למשקי הבית להשקיע בשוק זה באופן פסיבי מבלי להתעסק במקרקעין עצמן, נכנס לתוקף לפני כחודש תיקון חקיקה מקיף בפרק שני 1 לפקודת מס הכנסה, הדן בקרנות ריט.
מאז 2006 בו נחקק הפרק קמו רק שתי קרנות ריט, ועתה מתבצע נסיון לשבור את "תקרת הזכוכית", זאת תוך מתן אפשרות ועידוד השקעה של הקרנות במקרקעין מניבים לצורכי דיור לטווח ארוך, לרבות בשלב היזום שלהן, דבר שנשלל בחוק במתכונתו הקודמת.
להלן בקליפת האגוז, הנקודות העיקריות בדין החדש:
קרן השקעות במקרקעין

• חברה מאוגדת נשלטת ומנוהלת בישראל.
• מניותיה נרשמו למסחר בבורסה בישראל תוך 24 חודש מהתאגדותה, ובחברה ש-30% לפחות מנכסיה הם מקרקעין שנרכשו בשבע השנים שמתחילת התיקון לחוק (7.6.2016) שהם מקרקעין מניבים למגורים לטווח ארוך, או שיחלו להניב – בתוך תקופה שנקבעה (להלן: "מקרקעין למגורים") – תוך 36 חודש.
• אין לה ככלל פעילות או נכסים והתחייבויות אחרים מלבד הקשור במקרקעין מניבים או מקרקעין למגורים (להלן: "המקרקעין").
• לפני ההנפקה לבורסה – שווי המקרקעין ונכסים מסויימים נוספים, הינו לפחות 95% משווי כלל נכסיה. 75% לפחות מהמקרקעין, בישראל.
• לאחר ההנפקה לבורסה – שווי המקרקעין וכספי ההנפקה לא פחת משווי 75% משווי כלל הנכסים, ומסכום של 200 מליון ₪.
  ניתן לה ליטול הלוואות עד 60% משווי המקרקעין המניבים, 80% משווי המקרקעין למגורים, ו-20% משווי שאר הנכסים.
• דילול החזקת בעלי שליטה – לאחר 3 שנים מההנפקה יחזיקו יותר מ-5 בעלי מניות ב-70% ומעלה מאמצעי השליטה, בחלוף 5 שנים – ב-50% מאמצעי השליטה, אף אחד מהם – לא יותר מ- 30%, וכו'.

ההכנסה החייבת של בעלי המניות

• ההכנסה החייבת של הקרן תחשב כהכנסתם של בעלי המניות בה, במועד חלוקתה.
• הפסדים שנצמחו בקרן לא יותרו לקיזוז כנגד הכנסה של בעלי המניות בקרן.
• 90% מכלל ההכנסה החייבת, למעט שבח ורווח הון, תחולק לבעלי המניות עד 30 באפריל של השנה העוקבת. שבח מקרקעין ורווח הון – תוך 12 חודש מיום המכירה.
• ההכנסה החייבת הרגילה, לא תחשב כיגיעה אישית.
• ניתן לחלק גם הכנסה בגובה הוצאות הפחת. הכנסה זו תחשב רווח הון או שבח מקרקעין.
• הכנסות חריגות – הכנסות ממכירת מלאי, והכנסות "אחרות" אם הינן עולות על 5% מהכנסות הקרן, וכן הכנסות ממכירת מקרקעין להשכרה לטווח וכן הכנסות ממכירת מקרקעין להשכרה לטווח ארוך (בסיווג מסויים) שנמכרו לפני חלוף 20 שנה. על הללו יחול מס בשיעור 70% ללא זכות פטור, ניכוי, זיכוי או קיזוז.
• הכנסה חייבת ממכירת מקרקעין מסויימים המוחזקים לתקופה קצרה – מס שולי.
• הכנסה חייבת ושבח – מהשכרה או ממכירה של מקרקעין מניבים לצורכי דיור להשכרה לטווח ארוך- 20% מס.

מוסדיים

• קופת גמל לגיל פרישה (וגופים זרים דומים), פטורים ממס למעט על הכנסות חריגות והכנסות ממכירת מקרקעין מסויימים להשכרה למגורים שנמכרו לאחר "תקופה קצרה".
• מוסד ציבורי – כנ"ל, אך על הכנסותיו משבח מקרקעין יחול רק מחצית הפטור.

הכנסה חייבת של הקרן (מה שלא חולק לבעלי המניות)

• הכנסות חריגות – מס של 60% (לא צויינו הסנקציות לעייל).
• הכנסה חייבת ממכירת מקרקעין מסויימים המוחזקים לתקופה קצרה – מס חברות.
• שאר ההכנסות החייבות – לפי שיעוריהן על פי כל דין.

העברת מקרקעין לחברה שהפכה אח"כ לקרן ריט

• העברת מקרקעין בתמורה להקצאת מניות בחברה עם או בלי תוספת תמורה נוספת; ככל נעשתה לפי יחסי שווי; לפני הרישום למסחר בבורסה ;הועברו כל הזכויות במקרקעין; ניתן אישור מראש מהמנהל – על חלק המקרקעין בגינו הוקצו מניות, יחול פטור ממס שבח.
• השבח "שהופטר" יחוייב כרווח הון בעת מכר המניות שהוקצו למעביר המקרקעין. הללו יקבלו את נתוני המקרקעין שהועברו בפטור.
• בגין קבלת המקרקעין – על כל המקרקעין שהועברו (לרבות הללו שכנגדן שולמה תמורה במזומן) תתחייב החברה במס רכישה בשיעור 0.5%. ככל שהתמורה הנוספת עלתה על 50% מכלל התמורות (תמורה בכסף, שווה כסף והקצאת מניות), יחול על התמורה הנוספת מס רכישה מלא.
• הקרן "נכנסת בנעלי המעביר", לעניין יום רכישה ושווי רכישה של המקרקעין שהועברו.

העברת מקרקעין לקרן ריט קיימת
רוב העקרונות דומים. יש שונות מסויימת בעניין ההפרות, וכן:

• העברת המקרקעין אמורה להיות לאחר שהמניות כבר נסחרות.
• המניות המוקצות למעביר, יוחזקו בידי נאמן.
• בגין העברת המקרקעין תחול דחיית מס בלבד – עד מועד מכר המניות שהוקצו למעביר או עד תום 60 חודש ממועד ההעברה. במקרה האחרון התמורה הרעיונית תהא מחיר ממוצע בבורסה של המניות ב-30 ימי המסחר שקדמו לתום חמש השנים.

מס רכישה ברכישת מקרקעין ע"י הקרן

• ככלל יחולו שעורי מס רכישה רגילים.
• בהעברת מקרקעין לקרן ע"י בעלי המניות, לא זוהתה הקלה בדומה להעברה כאמור לחברה שהפכה אח"כ לקרן, כמתואר לעייל.
• ברכישת מקרקעין למגורים, ישנה הקלה (בין בהעברה ובין ברכישה חופשית) – מס רכישה של 0.5%.

החזקת קרן באיגוד מקרקעין

• בחזקה בדרך של רכישה (למעט העברה) של זכויות ב- 50% ומעלה באיגוד מקרקעין תביא לשיקוף תוצאות הפעילות של האיגוד כך שיראו את הכנסתו החייבת והפסדיו, ככאלו של הקרן עצמה במישרין (לפי חלקה באיגוד).
• איגוד מקרקעין לעניין זה הינו לפי המבחנים הרגילים, לרבות איגוד שנכסיו בחו"ל ואילו היו בישראל היה נחשב איגוד מקרקעין. וכן – מספר בעלי מניותיו הינם עשרה לכל היותר, זכויות המקרקעין הינם בהחזקה ישירה בלבד, הוא אינו גוף שקוף, או שהינו שקוף מיום יסודו, ועוד.
  במסגרת תיקון החקיקה תוקנו חוקים נלווים באותה רוח:
• בעניין קופות גמל – בוצעה התאמה בסוג המקרקעין ומשך התקופה בה תוכל קופת גמל לרכוש מקרקעין למטרת השכרה למגורים לטווח ארוך, בדומה להגדרות והתקופות בקרן הריט.
• בחוק מיסוי מקרקעין – הוצאה קרן הריט מהגדרת
  איגוד מקרקעין (בתקופה בה טרם נרשמו מניותיה למסחר, ובלבד שלבסוף נרשמו).
• בחוק מע"מ – ניתן פטור לקרן הריט בעסקת רכישת דירת מגורים "מאדם פרטי", וכן ניתן פטור ממע"מ במכירתה.
  למעשה על הקרן שעשויה להיות עוסק מורשה, היה להוציא ברכישה כאמור, חשבונית מס עצמית כבעסקת אקראי, בה לא ניתן יהא לקזז מס התשומות, באשר מטרת הרכישה הינה השכרה למגורים, שהינה כידוע עסקה פטורה.

על כל אלו ועוד נחדד במבזקים נוספים בעתיד.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי חיבה, ממשרדנו.

במסגרת ניסיון המדינה להכניס לשוק הדיור להשכרה למגורים לטווח ארוך, גורמים גדולים כולל מוסדיים, ומתוך כוונה לאפשר למשקי הבית להשקיע בשוק זה באופן פסיבי מבלי להתעסק במקרקעין עצמן, נכנס לתוקף לפני כחודש תיקון חקיקה מקיף בפרק שני 1 לפקודת מס הכנסה, הדן בקרנות ריט.
מאז 2006 בו נחקק הפרק קמו רק שתי קרנות ריט, ועתה מתבצע נסיון לשבור את "תקרת הזכוכית", זאת תוך מתן אפשרות ועידוד השקעה של הקרנות במקרקעין מניבים לצורכי דיור לטווח ארוך, לרבות בשלב היזום שלהן, דבר שנשלל בחוק במתכונתו הקודמת.
להלן בקליפת האגוז, הנקודות העיקריות בדין החדש:
קרן השקעות במקרקעין

• חברה מאוגדת נשלטת ומנוהלת בישראל.
• מניותיה נרשמו למסחר בבורסה בישראל תוך 24 חודש מהתאגדותה, ובחברה ש-30% לפחות מנכסיה הם מקרקעין שנרכשו בשבע השנים שמתחילת התיקון לחוק (7.6.2016) שהם מקרקעין מניבים למגורים לטווח ארוך, או שיחלו להניב – בתוך תקופה שנקבעה (להלן: "מקרקעין למגורים") – תוך 36 חודש.
• אין לה ככלל פעילות או נכסים והתחייבויות אחרים מלבד הקשור במקרקעין מניבים או מקרקעין למגורים (להלן: "המקרקעין").
• לפני ההנפקה לבורסה – שווי המקרקעין ונכסים מסויימים נוספים, הינו לפחות 95% משווי כלל נכסיה. 75% לפחות מהמקרקעין, בישראל.
• לאחר ההנפקה לבורסה – שווי המקרקעין וכספי ההנפקה לא פחת משווי 75% משווי כלל הנכסים, ומסכום של 200 מליון ₪.
  ניתן לה ליטול הלוואות עד 60% משווי המקרקעין המניבים, 80% משווי המקרקעין למגורים, ו-20% משווי שאר הנכסים.
• דילול החזקת בעלי שליטה – לאחר 3 שנים מההנפקה יחזיקו יותר מ-5 בעלי מניות ב-70% ומעלה מאמצעי השליטה, בחלוף 5 שנים – ב-50% מאמצעי השליטה, אף אחד מהם – לא יותר מ- 30%, וכו'.

ההכנסה החייבת של בעלי המניות

• ההכנסה החייבת של הקרן תחשב כהכנסתם של בעלי המניות בה, במועד חלוקתה.
• הפסדים שנצמחו בקרן לא יותרו לקיזוז כנגד הכנסה של בעלי המניות בקרן.
• 90% מכלל ההכנסה החייבת, למעט שבח ורווח הון, תחולק לבעלי המניות עד 30 באפריל של השנה העוקבת. שבח מקרקעין ורווח הון – תוך 12 חודש מיום המכירה.
• ההכנסה החייבת הרגילה, לא תחשב כיגיעה אישית.
• ניתן לחלק גם הכנסה בגובה הוצאות הפחת. הכנסה זו תחשב רווח הון או שבח מקרקעין.
• הכנסות חריגות – הכנסות ממכירת מלאי, והכנסות "אחרות" אם הינן עולות על 5% מהכנסות הקרן, וכן הכנסות ממכירת מקרקעין להשכרה לטווח וכן הכנסות ממכירת מקרקעין להשכרה לטווח ארוך (בסיווג מסויים) שנמכרו לפני חלוף 20 שנה. על הללו יחול מס בשיעור 70% ללא זכות פטור, ניכוי, זיכוי או קיזוז.
• הכנסה חייבת ממכירת מקרקעין מסויימים המוחזקים לתקופה קצרה – מס שולי.
• הכנסה חייבת ושבח – מהשכרה או ממכירה של מקרקעין מניבים לצורכי דיור להשכרה לטווח ארוך- 20% מס.

מוסדיים

• קופת גמל לגיל פרישה (וגופים זרים דומים), פטורים ממס למעט על הכנסות חריגות והכנסות ממכירת מקרקעין מסויימים להשכרה למגורים שנמכרו לאחר "תקופה קצרה".
• מוסד ציבורי – כנ"ל, אך על הכנסותיו משבח מקרקעין יחול רק מחצית הפטור.

הכנסה חייבת של הקרן (מה שלא חולק לבעלי המניות)

• הכנסות חריגות – מס של 60% (לא צויינו הסנקציות לעייל).
• הכנסה חייבת ממכירת מקרקעין מסויימים המוחזקים לתקופה קצרה – מס חברות.
• שאר ההכנסות החייבות – לפי שיעוריהן על פי כל דין.

העברת מקרקעין לחברה שהפכה אח"כ לקרן ריט

• העברת מקרקעין בתמורה להקצאת מניות בחברה עם או בלי תוספת תמורה נוספת; ככל נעשתה לפי יחסי שווי; לפני הרישום למסחר בבורסה ;הועברו כל הזכויות במקרקעין; ניתן אישור מראש מהמנהל – על חלק המקרקעין בגינו הוקצו מניות, יחול פטור ממס שבח.
• השבח "שהופטר" יחוייב כרווח הון בעת מכר המניות שהוקצו למעביר המקרקעין. הללו יקבלו את נתוני המקרקעין שהועברו בפטור.
• בגין קבלת המקרקעין – על כל המקרקעין שהועברו (לרבות הללו שכנגדן שולמה תמורה במזומן) תתחייב החברה במס רכישה בשיעור 0.5%. ככל שהתמורה הנוספת עלתה על 50% מכלל התמורות (תמורה בכסף, שווה כסף והקצאת מניות), יחול על התמורה הנוספת מס רכישה מלא.
• הקרן "נכנסת בנעלי המעביר", לעניין יום רכישה ושווי רכישה של המקרקעין שהועברו.

העברת מקרקעין לקרן ריט קיימת
רוב העקרונות דומים. יש שונות מסויימת בעניין ההפרות, וכן:

• העברת המקרקעין אמורה להיות לאחר שהמניות כבר נסחרות.
• המניות המוקצות למעביר, יוחזקו בידי נאמן.
• בגין העברת המקרקעין תחול דחיית מס בלבד – עד מועד מכר המניות שהוקצו למעביר או עד תום 60 חודש ממועד ההעברה. במקרה האחרון התמורה הרעיונית תהא מחיר ממוצע בבורסה של המניות ב-30 ימי המסחר שקדמו לתום חמש השנים.

מס רכישה ברכישת מקרקעין ע"י הקרן

• ככלל יחולו שעורי מס רכישה רגילים.
• בהעברת מקרקעין לקרן ע"י בעלי המניות, לא זוהתה הקלה בדומה להעברה כאמור לחברה שהפכה אח"כ לקרן, כמתואר לעייל.
• ברכישת מקרקעין למגורים, ישנה הקלה (בין בהעברה ובין ברכישה חופשית) – מס רכישה של 0.5%.

החזקת קרן באיגוד מקרקעין

• בחזקה בדרך של רכישה (למעט העברה) של זכויות ב- 50% ומעלה באיגוד מקרקעין תביא לשיקוף תוצאות הפעילות של האיגוד כך שיראו את הכנסתו החייבת והפסדיו, ככאלו של הקרן עצמה במישרין (לפי חלקה באיגוד).
• איגוד מקרקעין לעניין זה הינו לפי המבחנים הרגילים, לרבות איגוד שנכסיו בחו"ל ואילו היו בישראל היה נחשב איגוד מקרקעין. וכן – מספר בעלי מניותיו הינם עשרה לכל היותר, זכויות המקרקעין הינם בהחזקה ישירה בלבד, הוא אינו גוף שקוף, או שהינו שקוף מיום יסודו, ועוד.
  במסגרת תיקון החקיקה תוקנו חוקים נלווים באותה רוח:
• בעניין קופות גמל – בוצעה התאמה בסוג המקרקעין ומשך התקופה בה תוכל קופת גמל לרכוש מקרקעין למטרת השכרה למגורים לטווח ארוך, בדומה להגדרות והתקופות בקרן הריט.
• בחוק מיסוי מקרקעין – הוצאה קרן הריט מהגדרת
  איגוד מקרקעין (בתקופה בה טרם נרשמו מניותיה למסחר, ובלבד שלבסוף נרשמו).
• בחוק מע"מ – ניתן פטור לקרן הריט בעסקת רכישת דירת מגורים "מאדם פרטי", וכן ניתן פטור ממע"מ במכירתה.
  למעשה על הקרן שעשויה להיות עוסק מורשה, היה להוציא ברכישה כאמור, חשבונית מס עצמית כבעסקת אקראי, בה לא ניתן יהא לקזז מס התשומות, באשר מטרת הרכישה הינה השכרה למגורים, שהינה כידוע עסקה פטורה.

על כל אלו ועוד נחדד במבזקים נוספים בעתיד.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי חיבה, ממשרדנו.