לאחרונה פורסם פסק דין בעניין אמיר וולדמן (ע"מ 28115-02) הדן בסוגיית זיכוי המס המוענק לפי סעיף 163 לפקודה. הסעיף נותן הקלה ממס להכנסה מדיבידנד שמקבל אדם מחברה זרה, שמקורה בהכנסות ששולם עליהן מס על-פי הפקודה.
פרטי המקרה בקצרה: לחברה תושבת ארה"ב מסוג LLC שהינה שקופה לצורכי מס שם (כך שהכנסותיה מיוחסות במישרין לחבריה), נצמחה הכנסה בישראל מתמלוגים שקיבלה מחברה ישראלית. מהכנסות אלו נוכה מס במקור בישראל. אחד מחבריה, המערער, הינו יחיד תושב ישראל.
פסק הדין נסוב סביב דרישתו של המערער לקבל מס זה שנוכה במקור בישראל כזיכוי נגד המס על הדיבידנד שקיבל מה- LLC.
סיכומו של פסק הדין, הוא כי סעיף 163 אינו בתוקף הלכה למעשה, לפיכך לא נעסוק במקרה עצמו אלא דווקא באמירות אחרות מתוך פסק הדין המלומד שהינן מעניינות ורלוונטיות גם כיום: רשות המסים בישראל עשויה להעלות טענה לפיה חברה מסוג LLC אינה "תושבת" כהגדרת המונח באמנה בין ישראל לארה"ב, משום שהיא אינה תושבת בדין הפנימי בארה"ב, ולפיכך אינה זכאית להטבות האמנה.
לכך השלכות מס כבדות משקל, בפרט על תושבי ארה"ב המשקיעים בישראל באמצעות חברות מסוג LLC.
והנה, כחלק מההליכים המשפטיים, הוגשה לבית המשפט רשימת מוסכמות ופלוגתות על ידי הצדדים:
אחת מהמוסכמות הייתה כי ה- LLC תיחשב לחברה "אטומה" לצורכי מס בישראל על אף היותה שקופה לצורכי מס בארה"ב.
בנוסף, עובדות המקרה הצביעו על ניכוי מס במקור בישראל בשיעור של 15% מהתמלוגים ששולמו ל- LLC על ידי החברה הישראלית, שיעור מופחת שנקבע באמנת המס שבין ישראל לארה"ב.
כמו כן, בתשובותיה לביהמ"ש, התייחסה רשות המסים להגבלת הניכוי עפ"י האמנה, כאל מקובלה.
מכאן ניתן להניח, שרשות המסים, באופן כללי או ביחס למקרה הנדון בלבד, מקבלת את זכאותה של חברה מסוג LLC ליהנות מהטבות האמנה (ואף לא רק ביחס לחלקם של החברים תושבי ארה"ב), ואם כך הדבר, יש בכך שינוי מדיניות מבורך.
בכל מקרה לדעתנו גם אם התייחסות רשות המיסים ל-LLC אינה כישות הזכאית להנות מהגנת האמנה הרי, ככל שמתייחסים לחברת LLC כישות שקופה, יש לראות בה כתושבת אותה מדינה אמנה, לפחות ביחס לבעלי המניות שהינם תושבי מדינת אמנה.
כך, אם 80% מבעלי המניות של ה- LLC הם תושבי ארה"ב, ראוי להתייחס לאותו חלק של ה- LLC כתושב אמריקאי לצורכי מס בהתאם לאמנה, כפי שהדבר נעשה כשמדובר בשותפות מוגבלת או כללית.
סוגיה נוספת שהועלתה בפס"ד נוגעת למקום צמיחת הכנסה מתמלוגים והיחס המיוחד שבין הדין הפנימי הקובע דין מסויים, לבין הוראות האמנה באותו עניין הקובעות דין שונה.
לדברי כבוד השופט בורנשטיין, הוראות האמנה לא יכולות ליצור חיוב במדינה מסוימת אם לא קבוע מקור חיוב בדיניה הפנימיים, מכלל "אין האמנה יכולה להרע את מצבו של נישום".
לפיכך, כאשר תושב ישראל משלם תמלוגים לתושב ארה"ב עבור נכס שהשימוש בו נעשה מחוץ לישראל, אין חבות ניכוי במקור בישראל;
זאת, לאור כלל המקור באמנה עם ארה"ב הקובע כי מקום הפקת הכנסה מתמלוגים הוא במקום השימוש בנכס (להבדיל מכלל המקור הקבוע בסעיף 4א לפקודה- מקום מושבו של המשלם). מדברי ביהמ"ש עולה בבירור שהוראות האמנה חלות על חברה מסוג LLC.
לפרטים נוספים, ניתן לפנות לרו"ח (עו"ד) גדי אלימי ולרו"ח (משפטן) אייל סנדו, ממשרדנו.
